外貨建取引　第1回：外貨建取引と在外支店の換算

公認会計士　山岸聡

はじめに

「外貨建取引等会計処理基準」（以下、会計基準）および会計制度委員会報告第4号「外貨建取引等の会計処理に関する実務指針」（以下、実務指針）が適用される範囲は、通常の営業取引のみならず、金融商品や在外子会社等の換算等多岐にわたるものであり、取引に応じて異なる会計処理が求められます。
今回の解説シリーズでは、実務において必要と思われるポイントを中心に解説していきます。
なお、文中意見にかかわる部分は私見であることをあらかじめお断りしておきます。

第1回では、外貨建取引について取引発生時から決算時の処理、在外支店の財務諸表項目の換算について解説していきます。
なお、外貨建有価証券およびヘッジ会計に関しては後述するため、解説の記載から除いています。
 

1．外貨建取引

(1) 外貨建取引の定義

外貨建取引とは、売買価額その他取引価額が外国通貨で表示されている取引をいい、主な例を示すと、以下のとおりです。

外貨建取引の主な例

• 取引価額が外国通貨で表示されている物品の売買または役務の授受
• 決済金額が外国通貨で表示されている資金の借入または貸付
• 券面額が外国通貨で表示されている社債の発行
• 外国通貨による前渡金、仮払金の支払または前受金、仮受金の受入
• 決済金額が外国通貨で表示されているデリバティブ取引等

なお、国内の製造業者等が商社等を通じて輸出入取引を行う場合であっても、為替リスクを製造業者等が負担するなど、実質的に取引価額が外国通貨で表示されている取引と同等と見なされるものは、外貨建取引に該当します（会計基準注解1）。

(2) 取引発生時の処理

（原則）
外貨建取引は、原則として、当該取引発生時の為替相場による円換算額をもって記録します。
ただし、外貨建取引高のうち、前渡金または前受金が充当される部分については、前渡金または前受金の金銭授受時の為替相場による円換算額を付し、残りの部分については、取引発生時の為替相場により換算します（実務指針26項）。
また、外貨建取引に係る外貨建金銭債権債務と為替予約等との関係が金融商品に関する会計基準におけるヘッジ会計の要件を満たしている場合には、当該外貨建取引についてヘッジ会計を適用することができるとされています。

（外国通貨による記録）

本邦内の事業単位において、外国通貨による取引が行われており、それらの取引の決済による外貨が円転されることなく、他の外貨建金銭債権債務の決済に恒常的に用いられていることから、外貨建取引について取引発生時の外国通貨により記録することが合理的であると認められる場合には、取引発生時の外国通貨の額をもって記録する方法を採用することができます（会計基準注解3、実務指針2）。
この場合、外国通貨の額をもって記録された外貨建取引は、各月末等一定の時点において、当該時点の直物為替相場または合理的な基礎に基づいて算定された一定期間の平均相場による円換算額を付するものとされています。
なお、在外支店においても、同様の状況にある場合には、現地通貨以外の外国通貨による取引を当該通貨により記録することができます。

（外貨建債券等の外貨による非貨幣性資産等への再投資）

外貨建債券、外貨建預金および外貨建貸付金等の貨幣性資産に係る受取外貨額を円転せずに外貨による有形固定資産等の取得に再投資する目的で保有し、次の二つの条件のいずれも満たす場合には、外貨建預金および外貨建貸付金等の換算差額を繰り延べ、当該外貨による非貨幣性資産等の取得価額に加減することができます。
なお、再投資までの期間がおおむね1年を超える場合には、取引の実行可能性について十分に吟味する必要があります（実務指針24項）。

• 外貨建債券等の取得の当初から再投資することを計画していることが正式な文書により明確であること
• 同一通貨同士の取引であること

(3) 決済に伴う損益の処理

外貨建金銭債権債務の決済（外国通貨の円転換を含む）に伴って生じた損益は、原則として、当期の為替差損益として処理します。

(4) 決算時の処理

a. 換算方法と換算差額の処理

外国通貨、外貨建金銭債権債務等について、決算時においては以下の換算と処理を行います。

※ 外貨建自社発行社債のうち転換請求期間満了前の転換社債（転換請求の可能性がないと認められるものを除く）については、発行時の為替相場により円換算した額を付します。

（為替相場の定義）

b. 為替差損益の表示

外貨建金銭債権債務等に係る決済差と換算差から生じた差損益は、ともに為替差損益として処理し、差益と差損を相殺した純額で「営業外損益」として表示します。
ただし、以下のいずれかの事象が認められる場合には、「特別損益」の一項目として表示します（実務指針28項、69項なお書き）。

• 当該為替差損益の発生の要因となった取引が経常取引以外の取引であり、かつ、金額に重要性があると認められる場合
• 特殊な要因により一事業年度に異常、かつ多額に発生したと認められる場合

2．在外支店の財務諸表項目の換算

在外支店における外貨建取引については、原則として、本店と同様に処理します。
ただし、外国通貨で表示されている在外支店の財務諸表に基づき本支店合併財務諸表を作成する場合には、次の方法によることができます。

(1) 収益および費用の換算の特例

収益および費用（前受等の収益性負債による収益化額および前払等の費用性資産による費用化額を除く）の換算については、期中平均相場によることができます。

(2) 外貨表示財務諸表項目の換算の特例

在外支店の外国通貨で表示された財務諸表項目の換算に当たり、非貨幣性項目の額に重要性がない場合には、すべての貸借対照表項目（支店における本店勘定等を除く）について決算時の直物為替相場による円換算額を付することができます。この場合においては、損益項目についても決算時の為替相場によることができます。

（換算の特例を採用できる場合の重要性の判断基準）
在外支店の保有する非貨幣性項目の金額の重要性は、それらを外貨基準による原則的な換算方法によって換算した結果と換算の特例によって換算した結果との差額の当期純損益および利益剰余金に及ぼす影響に基づいて判断します（実務指針30項）。
この重要性は、換算の特例の採用を予定している全在外支店の非貨幣性項目に係る当該差額の合計額によって重要かどうかを判断します。

(3) 換算差額の処理

本店と異なる方法により換算することによって生じた換算差額は、当期の為替差損益として処理します。

(4) 在外支店の棚卸資産に係る帳簿価額の切り下げ

在外支店において外国通貨で表示されている棚卸資産について、収益性の低下等により帳簿価額の切り下げが必要になる場合、外国通貨による時価または実質価額を決算時の為替相場により円換算した額によることになります（会計基準注解11）。

（為替相場の定義）