わかりやすい解説シリーズ「連結」 第2回：投資と資本の消去、のれんの計上と償却

P社の個別財務諸表とA社の個別財務諸表を合算した単純合算表を作成します。単純合算表では、P社の保有する子会社株式と、A社の払込資本額が両建てで計上されていますが、連結グループで考えた場合グループ内の取引となるため、両者間の投資額と払込資本を相殺消去します。

以下の説明では、連結事業年度末において買収が行われたものとして解説します。

① 株式の取得
P社はA社の従来の株主から全株式を取得します。A社株式の取得価額は、A社の将来の収益性や資産の含み損益を考慮したものになるので、通常A社の帳簿価額による純資産額と異なります。

② A社の資産・負債を時価に修正
A社の資産・負債に含み損益が生じているものがあれば、A社の買収時点の貸借対照表価額を時価金額に修正します。評価差額は、純資産の増減額とします。

③ 単純合算
P社の個別財務諸表とA社の個別財務諸表（時価評価修正後）から単純合算表を作成します。

④ 投資と資本の消去
連結グループで考えた場合、単純合算表上A社への投資額とA社の純資産が両建てで計上されていることになるため、両者間の投資額と買収時点の純資産額（時価評価修正後）を相殺消去します。
新規設立の場合と異なるのは、相殺消去する対象が、A社の払込資本ではなく、買収時点の純資産額（時価評価修正後）であることと、A社の投資額とA社の純資産額（時価評価修正後）が一致しない点にあります。

⑤ のれんの計上
P社のA社への投資額及びA社の純資産が一致していないため相殺消去差額が生じます。当該差額は、のれんとして計上されます。

のれんは連結上の収益に子会社が貢献すると期待される20 年以内のその効果の及ぶ期間にわたって、定額法その他の合理的な方法により規則的に償却することになります。

設例のケースでは、投資額700に対して修正純資産が600であり、投資差額100が、のれんとして計上されます。当該のれんは償却期間（5年）にわたり規則的に償却されるため、翌年以降毎期20の償却費が発生することになります。

また、のれんの額がマイナスとなる場合を、負ののれんといいます。負ののれんが生じた場合には、当該負ののれんが生じた事業年度の利益として処理することになります。

① 株式の取得
P社はA社の従来の株主から株式を取得します。ただし、買収した子会社の持分が100％ではなく80％の持分を取得して支配権を獲得したケースです。

② A社の資産を時価に修正
子会社を新規に連結する場合、子会社の資産・負債を連結時点の時価で再評価する必要があります。（本設例では省略）

③ 単純合算
P社とA社の個別財務諸表を合算した単純合算表を作成します。

④ 親会社の投資と子会社の資本（親会社持分）の消去
全部取得でない新規連結の場合でも単純合算表上で重複している「子会社への投資」と「子会社の純資産」について相殺消去を行いますが、この場合消去の対象となる子会社の資本は買収時のA社の純資産にP社の持分比率を乗じた持分相当額になります。なお、P社持分以外の持分相当額については（6）で再度説明しますが、少数株主持分に振り替えることになります。

⑤ のれんの計上
P社のA社への投資額及びA社の持分相当額が一致していない場合、相殺消去差額をのれんとして計上します。

⑥ 少数株主持分の計上
買収時のA社の純資産のうちP社持分以外の既存株主の持分相当額［買収時のA社の純資産に（1－P社の持分比率）を乗じた価額］ を少数株主持分として計上します。なお、少数株主とは親会社が多数派株主であるのに対応した用語です。