受注ソフトウェアの制作に係る収益計上　～収益認識会計基準が与える影響～

公認会計士　太田 達也
 

受注ソフトウェアの制作に係る現行の取扱い

従来から、受注ソフトウェアの制作については、実務対応報告第17号「ソフトウェア取引の収益の会計処理に関する実務上の取扱い」が適用されています。この取扱いでは、収益認識に関する基本的な考え方として、「収益認識には、取引の実在性を前提として、一定の機能を有する成果物の提供が完了し、その見返りとしての対価が成立することが必要である」とされています。したがって、契約が分割された場合においても、一般的には、最終的なプログラムが完成し、その機能が確認されることにより収益認識されることになります。

しかし、「最終的なプログラムの完成前であっても、例えば、顧客（ユーザー）との取引において、分割された契約の単位（フェーズ）の内容が一定の機能を有する成果物（顧客が使用し得る一定のプログラムや設計書等の関連文書も顧客にとってはそれ自体で使用する価値のあるものと考えられる。）の提供であり、かつ、顧客（ユーザー）との間で、納品日、入金条件等について事前の取決めがあり、その上で当該成果物提供の完了が確認され、その見返りとしての対価が成立している場合には、収益認識の考え方に合致しているため、収益認識は可能である」とされており、分割された契約単位でも例外的に収益認識することが認められる場合があることを示しています。

収益認識会計基準の適用下における原則的な取扱い

収益認識会計基準適用後は、収益認識会計基準のルールに従わなければなりません。企業がソフトウェアの受注制作を請け負うケースで、要件定義、基本設計、詳細設計、開発、開発テストの各工程が分割して契約締結されていて、それぞれの工程ごとに検収が行われ、それに対応する代金の授受がされる内容になっているとします。

履行義務の識別要件に照らして判断すると、その約束の性質が財またはサービスのそれぞれを個々に移転するものではなく、当該財またはサービスをインプットとして使用した結果生じる結合後のアウトプットを移転するものと判断される可能性があると考えられます（収益認識適用指針6項）。そのように判断される場合は、それらの工程全体が単一の履行義務と判断されます。