繰越欠損金に係る税制改正と税効果会計への影響　～繰延税金資産の回収可能性に多大な影響～

公認会計士　太田 達也

繰越欠損金に係る税制改正

平成23年12月2日付で公布された改正税法（「経済社会の構造の変化に対応した税制の構築を図るための所得税法等の一部を改正する法律」）において、税務上の繰越欠損金に係る改正が行われました。改正点は2点あり、どちらの改正も税効果会計に影響する点に留意が必要です。

以下に、二つの改正内容を説明します。

繰越欠損金の控除限度額の制限

青色申告書を提出した事業年度の欠損金の繰越控除制度における控除限度額について、その繰越控除をする事業年度の、その繰越控除前の所得の金額の100％ではなく80％相当額に制限するものとされました。中小法人等については従来どおりであり、所得の金額の100％相当額が維持されます。適用時期は、平成24年4月1日以後に開始する事業年度です。

税効果会計のルールでは、将来の課税所得と相殺可能な繰越欠損金については、一時差異と同様に取り扱い（税効果に係る会計基準第二.一.4）、回収可能性があると判断されるものについては繰延税金資産を計上することになりますが、今回の改正により繰越欠損金の控除限度額が縮小するので、将来の課税所得と相殺可能な繰越欠損金が減少する影響が生じ得ます。繰延税金資産の一部取崩が必要となるケースも生じ得ます。

繰越欠損金の繰越期間の伸長

繰越欠損金の繰越期間が7年から9年に伸長されることになりました。平成20年4月1日以後に終了した事業年度で生じた欠損金額について改正後の9年が適用されます。

繰越欠損金の繰越期間が7年から9年に伸長されることにより、スケジューリングにより繰延税金資産の回収可能性を判断するに際して、平成20年4月1日以後に終了した事業年度で生じた欠損金額について繰越期間が9年という前提で判断する必要がある点に留意する必要があります。

回収可能性の判断に係る具体例

スケジューリングに基づき、繰延税金資産の回収可能性を判断する上で、上記の二つの改正内容を解消スケジュールに反映して、対応することになります。以下、設例により二つの改正内容が回収可能性の判断にどのように影響するのかを解説します。

【設例】
税務上の繰越欠損金に係る繰延税金資産の計算

前提条件

1. 3月決算会社とします。（当期は平成24年3月期）
2. 3年前に生じた税務上の欠損金が1,000とします（平成21年3月期に生じたものとする）。
3. 監査委員会報告第66号における業績区分（5区分）が3の会社とし、課税所得の合理的な見積可能期間を5年とします。
4. 平成23年12月2日に改正税法が公布され、3年前に生じた欠損金の繰越期間が7年から9年に延長されました。また、控除限度額については、平成25年3月期以降から繰越控除前の所得の金額の80％に制限されることになるとします。
5. 説明の便宜上単純化を行い、一時差異はないものとします。
6. 今後の課税所得の見積額は以下のとおりです。