平成26年3月期　決算上の留意事項

A2.

連結子会社に少数株主が存在する場合には、個別貸借対照表に計上されている評価・換算差額等（その他有価証券評価差額金、繰延ヘッジ損益）について、支配獲得日以後に生じた部分に関しては持分比率に基づいて按分し、少数株主持分割合は少数株主持分に振り替えるものとされています（連結会計基準（注7）、純資産会計基準7項等）。
また、全面時価評価法による評価差額や為替換算調整勘定のように、連結財務諸表上のみ生じる項目についても、それぞれ持分比率に基づいて按分して、同様に少数株主持分割合は少数株主持分に振り替えます（会計制度委員会報告第7号「連結財務諸表における資本連結手続に関する実務指針」17項、会計制度委員会報告第4号「外貨建取引等の会計処理に関する実務指針」41項）。

連結貸借対照表上、未認識項目を認識する際に計上される「退職給付に係る調整累計額」についても、子会社の個別貸借対照表では計上されていないものの、評価・換算差額等であることは同様なため（純資産会計基準8項）、その他有価証券評価差額金等と同様に、子会社の支配獲得日以後に生じた未認識項目全額をいったん認識した上で、少数株主持分割合を少数株主持分に振り替えるものと考えられます。

このため、適用初年度の期末に認識する未認識項目（税効果調整後）のうち、親会社持分相当額は「退職給付に係る調整累計額」として、また、少数株主持分相当額は「少数株主持分」として、それぞれ連結株主資本等変動計算書を経由して連結貸借対照表に計上されることになると考えられます。

A3.

持分法適用会社の純資産の当期増加額のうち、当期純損益に係る投資会社持分額は、持分法による投資損益に計上されます。また、その他有価証券評価差額金は当期純損益に計上されていないため、投資会社の持分額は、持分法適用上、その他有価証券評価差額金の当期増加額に直接計上します（「金融商品会計に関するQ&A」Q77参照）。持分法適用会社で計上された繰延ヘッジ損益や持分法適用時に認識される為替換算調整勘定についても同様です。
このとき、持分法適用会社における退職給付に係る調整累計額についても、評価・換算差額等であることはその他有価証券評価差額金や繰延ヘッジ損益と同様であるため、持分法適用会社の未認識項目のうち投資会社の持分相当額について、連結子会社の場合と同様に認識するものと考えられます。
適用初年度の期末に認識する額については、連結包括利益計算書を通さず、連結株主資本等変動計算書のその他の包括利益累計額（退職給付に係る調整累計額）の当期変動額を通じて、連結貸借対照表に計上するものと考えられます。 ただし、連結子会社の場合とは異なり、投資会社の持分相当額のみが計上されること、及び投資会社株式を相手勘定として計上されることに留意が必要です。

設例　持分法適用関連会社の適用初年度の期末における処理
20％所有の持分法適用関連会社A社における期末時点の退職給付債務等は以下のとおり

• 退職給付債務1,000、年金資産400、未認識項目（費用）100、退職給付引当金500
• 法定実効税率35％で繰延税金資産の回収可能性はあるものとする

A6.

未認識項目に係る注記金額はいずれも税効果考慮前の金額で行うものと考えられます。

（1）退職給付債務及び年金資産の期首残高と期末残高の調整表

改正退職給付会計基準30項（3）及び（4）で求められる注記では、数理計算上の差異等の当期発生額（費用処理されたものを含む。）が独立の内訳項目とされています（改正退職給付適用指針54、55項）。期首及び期末の退職給付債務及び年金資産は税効果を含んでいないため、数理計算上の差異の当期発生額（費用処理額も含む）等の内訳についても税効果考慮前の金額を注記するものと考えられます。

（2）退職給付に関連する損益

改正退職給付会計基準30項（6）で求められる注記では、当期純利益を構成する項目に計上された退職給付費用の項目を記載することとされています（改正退職給付適用指針57項）。このため、勤務費用や利息費用の内訳項目が税効果を含んでいないことから、数理計算上の差異及び過去勤務費用の当期費用処理額についても、税効果考慮前の金額を注記するものと考えられます。

（3）その他の包括利益に計上された数理計算上の差異及び過去勤務費用の内訳

改正退職給付会計基準30項（7）で求められる注記では、当期発生額及び費用処理に係る組替調整額の合計を記載することとされています（改正退職給付適用指針58項）。このため、調整表や関連損益の注記との整合性から、税効果考慮前の金額を注記するものと考えられます（改正退職給付適用指針［開示例1］）

（4）連結貸借対照表のその他の包括利益累計額に計上された未認識数理計算上の差異及び未認識過去勤務費用の内訳

改正退職給付会計基準30項（8）で求められる注記では、その他の包括利益累計額が税効果考慮後の金額であることから、数理計算上の差異等の未認識の残高内訳の記載（改正退職給付適用指針58項）も、税効果考慮後で記載することも考えられます。
しかし、少数株主がいる連結子会社や持分法適用会社に係る未認識項目を連結財務諸表上で認識する場合には、内訳の合計と連結貸借対照表上の退職給付に係る調整累計額とは、税効果控除後であっても必ずしも一致するわけではないため、調整表や関連損益等の上記の注記項目との整合性を重視して、この注記に関しても税効果を考慮しない金額で記載することが考えられます（改正退職給付適用指針［開示例1］）。

A7.

連結財務諸表における退職給付に関する注記は、連結会社（親会社及び連結子会社）における退職給付債務及び年金資産について、期首残高と期末残高の調整表や連結貸借対照表に計上された退職給付に係る負債又は資産との関係を開示するものと考えられます。 したがって、持分法適用会社における未認識項目については開示対象に含まないものと考えられます。

また、投資有価証券を相手勘定としてその他の包括利益累計額（退職給付に係る調整累計額）に計上された未認識項目の持分相当額（Q3参照）については、翌期以降に組替調整されますが、その他有価証券評価差額金等の他のその他の包括利益と一括して「持分法適用会社に対する持分相当額」等として表示されることから、「退職給付に係る調整額」としてその他の包括利益に計上される未認識項目の内訳の開示対象にも含まれないものと考えられます。

A8.

退職一時金、退職年金のいずれが目的であっても、退職給付信託に関しては、改正退職給付適用指針18項の要件を満たすときは「年金資産」として取り扱うこととされています。
そのため、「年金資産の期首残高と期末残高の調整表」（改正退職給付適用指針55項）、「退職給付債務及び年金資産と貸借対照表に計上された退職給付に係る負債及び資産の調整表」（改正退職給付適用指針56項）、「年金資産に関する事項」（改正退職給付適用指針59項）といった開示項目において、一時金制度について設定された退職給付信託は、企業年金制度について設定された退職給付信託と同様に「年金資産」に含めて記載されることになります。なお、退職給付信託が設定されている場合の一時金制度は、注記上積立型制度に含めて記載します（改正退職給付適用指針48項（2））。

また、年金資産に関する事項に関しては、年金資産の主な内訳（株式、債券などの種類ごとの割合又は金額）の注記（改正退職給付適用指針59項）が求められていますが、さらに、「なお、退職給付信託が設定された企業年金制度について、年金資産の合計額に対する退職給付信託の額の割合が重要である場合には、その割合又は金額を別に付記する。」（改正退職給付適用指針59項なお書き）とされ、退職給付信託に係る付記も求められています。
一時金制度について設定された退職給付信託についても、年金資産の主な内訳に含めて記載されることは上記のとおりですが、年金資産の合計額に対する割合又は金額の付記についても重要性があり、有用な情報であると判断されれば記載することも考えられます。
ただし、当該付記については、企業年金制度に係る退職給付信託のリスク特性に着目し、年金資産全体からみて重要な場合には開示を求めるとした趣旨（改正退職給付適用指針115項参照）から記載される情報であり、一時金制度について退職給付信託が設定されている場合については、割合又は金額の付記までは強制されていません。

A9.

「退職給付債務の期首残高と期末残高の調整表」（改正退職給付会計基準30項（3）、改正退職給付適用指針54項）、「年金資産の期首残高と期末残高の調整表」（改正退職給付会計基準30項（4）、改正退職給付適用指針55項）、「退職給付に関連する損益」（改正退職給付会計基準30項（6）、改正退職給付適用指針57項）の注記に際して、それぞれの定めに記載されている項目は限定列挙ではありません。そのため、例えば、重要な企業結合、制度の終了又は大量退職があった場合、重要な年金資産の返還、重要な退職給付信託の設定などがあった場合には、その内容を示す項目を別掲する必要があるとされています（改正退職給付適用指針114項）。

退職給付に関連する損益（改正退職給付会計基準30項（4））の注記では、当期純利益を構成する項目に計上された退職給付費用の項目を記載する（改正退職給付適用指針57項）こととされているため、営業費用に計上されたものに限定することなく、制度終了や大量退職等に伴い、未認識数理計算上の差異等の未認識項目のうち退職給付制度の終了損益等として特別損益（企業会計基準適用指針第1号「退職給付制度間の移行等に関する会計処理」8項、10項）に計上されたものについても、注記の記載対象に含めるものと考えられます。

また、その他の包括利益に計上された数理計算上の差異及び過去勤務費用の内訳（改正退職給付会計基準30項（7））の注記については、当期発生額及び費用処理に係る組替調整額の合計の記載が求められています（改正退職給付適用指針58項）。退職給付制度の終了損益等として特別損益に計上された未認識項目の組替調整額も、その他の包括利益に計上される点では通常の費用処理額と同様であるため、当該合計額の注記の記載対象に含めるものと考えられます。

A10.

割引率等の計算基礎については、重要な変動が生じていない場合には、見直さないことができます（改正退職給付会計基準（注8））。これは計算基礎の見直しの要否に関する重要性基準といわれるものですが、重要な変動が生じていないかどうかについては、改正退職給付適用指針29項により、30項（割引率）、31項（長期期待運用収益率）、32項（予想昇給率や退職率等その他の計算基礎）に従って判断を行うこととされています。
主に退職給付債務等の計算方法に係る改正を期首から適用する際には、上記の計算基礎の重要性基準に係る適用指針の定めについても、同時に期首から適用することとされています（改正退職給付適用指針67項）。

このため、改正前において、重要性基準を用いて計算基礎に重要な変動が生じていない場合に従前の計算基礎を用いていたようなときには、新基準の適用期首時点においても、改正後の基準に基づく計算基礎が前期末に用いていたものに比べて重要な変動が生じていないと判断されれば、計算基礎を見直さないことができるものと考えられます。従前の数値を変更せず用いたとしても、改正前の基準を適用しているわけではなく、新基準の考え方が適用された上で、重要性がないため従前の数値を使用するという取扱いとなります。

A12.

会計基準の改正により、割引率そのものの算定方法が変更されています。このため、新基準の変更時である期首時点においては、重要性基準を考慮せず、新基準による算定方法により算定した新しい割引率を使用して退職給付債務を算定することも考えられます。

このような場合であっても、適用後の期末以降において、従来どおり重要性基準を考慮することができると考えられています（Q11で参考としたASBJの解説参照）。この場合、期首のみ重要性基準を適用しないとみるのではなく、あくまで新基準の下でも重要性基準は一貫して継続的に適用されており、新基準の適用期首時点だけは変更された算定方法によって算定した新しい割引率を用いているとみることになります（下記の図表参照）。

なお、この場合、期首における割引率の変更に伴う退職給付債務の差額については、Q11（適用期首時点において割引率に関する重要性基準の適用をやめる場合）と同様となり、当該差額は本来数理計算上の差異に含めることが考えられるものの、新基準の適用初年度の期首における場合には、新基準の適用に伴う会計方針の影響額に含めて、期首の利益剰余金に加減することもできます。

A13.

改正前の実務指針に添付されていた「資料3」は、公益財団法人日本年金数理人会及び公益財団法人日本アクチュアリー会より公表されている「退職給付会計に係る実務基準」から、期末において割引率の変更を必要としない範囲を0.5％刻み（元々の資料は0.1％刻み）で抜粋したものでした。
現在は、同様な趣旨で割引率の変更を必要としない範囲を0.1%刻みで記載した資料が、公益社団法人日本年金数理人会及び公益社団法人日本アクチュアリー会より平成24年12月に公表されている「退職給付会計に関する数理実務ガイダンス」（平成26年1月最終改正）において付録1として添付されています。

割引率に関しては、退職給付支払ごとの支払見込期間を反映するものでなければならないとされており、単一の加重平均割引率を使用する方法や複数の割引率を使用する方法が例として挙げられています（改正退職給付適用指針24項）。

単一の加重平均割引率を採用している場合であれば、改正退職給付適用指針30項で明示されてはいませんが、再計算しなければならないとされている場合に該当しない期末の割引率の範囲の目安として、上記ガイダンスに添付されている付録1の資料を従来と同様に参照することもできると考えられます。

一方、複数の割引率を採用している場合には、上記ガイダンスの割引率の範囲の付録1の資料を直接参照することはできませんが、単一の割引率を概算等で算定できる場合には、その割引率により付録1の資料を用いる方法や、上記ガイダンスに添付されている付録4にある「4．デュレーションを用いた退職給付債務の近似　イ．イールドカーブ直接アプローチによる退職給付債務」に記載されている近似関数を用いる方法等が考えられます。

A14.

翌期首から適用となる退職給付債務及び勤務費用の定めについては、未適用の会計基準等に関する注記が必要となると考えられます。

すでに公表されているものの、未だ適用されていない新しい会計基準等がある場合には、未適用の会計基準等に関する注記として、一定の事項を注記しなければならないとされています（過年度遡及会計基準12項）。このとき、今回のケースのように、一部分だけが先行的に適用となり、他方に未適用部分があるような場合の取扱いは明示されていません。未適用の会計基準等に関する注記は投資意思決定に有用な会計基準等の適用に係る影響を開示する趣旨であることから（過年度遡及会計基準51項）、重要性に応じて、当該注記を記載する必要があるものと考えられます。

なお、未適用の会計基準等に関する注記のうち、影響に関する事項（過年度遡及会計基準12項（3））の記載に関しては、定量的に把握している場合にはその金額を記載するものとされている点に留意が必要です（財規ガイドライン8の3の3-1-3、連結財規ガイドライン14の4）。

A16.

税率の変更があった場合には、繰延税金資産及び繰延税金負債を新たな税率により計算することになります。下の図表のとおり、税率の変更が行われた期において生じた繰延税金資産及び繰延税金負債の修正差額は、原則として、（連結）損益計算書上、改正税法が公布された日を含む年度の法人税等調整額に加減して処理されます（税効果会計基準注解（注7）本文）。ただし、その他の包括利益累計額（連結）又は評価・換算差額等（個別）に計上されている評価差額（それぞれ土地再評価差額金を含みます。）に係る繰延税金資産及び繰延税金負債の金額が税率変更により修正された場合には、当該修正差額を連結財務諸表上はその他の包括利益として処理し、個別財務諸表上は評価・換算差額等に加減することになります（税効果会計基準注解（注7）ただし書き、「土地再評価差額金の会計処理に関するQ&A」 Q4参照）。

なお、改正された税法が公布された結果、当事業年度から適用となる税率が変更となった場合には、税効果会計基準注解（注6）及び個別税効果実務指針19項の定めのように、当期首の繰延税金資産及び繰延税金負債を再計算することになると考えられます（個別税効果実務指針設例4参照）。しかしながら、今回の改正税法のように、翌事業年度以降から適用される税率が改正されるようなケースでは、当期末までの税金計算は旧税率で行われているため、税率変更による影響額は期末の一時差異等を基準として算定することになります（税効果Q&A Q14（2）、個別税効果実務指針設例7　3の（注））。

A17.

産業競争力強化法が平成26年1月20日に施行され、また、平成26年度税制改正にて「生産性向上設備投資促進税制」が創設されました。これは、平成26年1月20日より平成29年3月31日までの間に、一定要件を満たす生産性向上設備等を取得等かつ事業供用した場合に、税額控除又は特別償却の選択適用を可能とするものです。

仮に平成26年3月31日までに対象資産の取得等をした場合には、平成26年4月1日を含む事業年度において、税額控除又は特別償却の税制措置が適用されることになります。

税効果会計上、繰越可能な租税特別措置法上の法人税額の特別控除等は一時差異等として取り扱われるため（個別税効果実務指針11項）、税額控除を選択する場合には、平成26年3月期に繰延税金資産の計上を検討し、実際に税額が控除される平成27年3月期に取り崩すこととなります。一方、特別償却を選択し、積立金方式により特別償却準備金を計上する場合には、平成27年3月期に特別償却準備金相当について税務上減算され、翌事業年度以後一定の期間で益金算入されるため、平成27年3月期に繰延税金負債を計上することとなります。

② 会計上の取扱い

前述したとおり、地方法人税が新設されても、地方税の一部が国税に変わるだけであり、また、地方法人特別税が縮小されても国税の一部が地方税に変わるだけであるため、原則として法定実効税率に与える影響はないと考えられます。

しかし、連結納税制度を採用している場合、「地方法人税」については、連結所得をベースに計算した基準法人税額を用いて税額計算されるため、「法人税」と同様、繰延税金資産の回収可能性については連結納税主体を一体として判断する必要があります。したがって、従来、ある連結納税会社の住民税部分に関しては繰延税金資産の回収可能性がないが、法人税部分については連結納税主体を一体として判断することで繰延税金資産の回収可能性があるとしていた場合には、住民税の一部が地方法人税となることで、繰延税金資産の金額が増加するようなケースもあると考えられます。

なお、企業会計基準委員会（平成26年3月27日）の議事概要においても、連結納税制度を適用している場合には、地方税制の改正を織り込んだ法定実効税率を用いることとされています。また、連結納税を適用している場合の「地方法人税」に係る税効果会計の取扱いを明らかにするために、地方法人税法及び地方税法等改正法の施行日（平成26年10月1日）までに、実務対応報告第5号「連結納税制度を適用する場合の税効果会計に関する当面の取扱い（その1）」及び実務対応報告第7号「連結納税制度を適用する場合の税効果会計に関する当面の取扱い（その2）」を改正することが考えられるとされています。