Como contabilizar os acordos de pagamento baseados em resultados nas life sciences

Tendência de empregar estratégias inovadoras de preços para ganhar aceitação de medicamentos provavelmente continuará a crescer no futuro, uma vez que as pressões contínuas de preços são exercidas pelos pagadores.

Em nosso último relatório, contabilidade de acordos de pagamento baseados em resultados no setor de life sciences (pdf),  discutimos algumas das considerações contábeis para tais acordos quando eles estão dentro do escopo das normas internacionais de informação financeira (IFRS) 15 receita de contratos com clientes.  

Em acordos de pagamento baseados em resultados, a consideração a que uma entidade tem direito depende de um resultado. Tais acordos são freqüentemente chamados de "acordos de compartilhamento de riscos" (RSA).

Ao avaliar como contabilizar um acordo de pagamento baseado em resultados, a primeira etapa é determinar se o acordo está dentro do escopo da IFRS 15. Os acordos de colaboração, por exemplo, normalmente estão fora do escopo da IFRS 15. No restante de nosso relatório, consideramos apenas os acordos que estão dentro do escopo do IFRS 15.

Visão geral da IFRS 15

O princípio central da IFRS 15 é que uma entidade reconhece receitas em um montante que reflete a consideração a que a entidade espera ter direito em troca da transferência de bens ou serviços prometidos a um cliente. As entidades das life sciences, ao determinar o tratamento contábil para seus contratos com clientes, precisam passar por cada uma das cinco etapas descritas na IFRS 15 e considerar todas as exigências específicas da norma. Esta publicação destaca apenas alguns dos aspectos-chave ao aplicar o modelo de cinco etapas aos acordos de pagamento baseados em resultados.

O primeiro passo do modelo de cinco etapas da IFRS 15 é identificar o contrato com um cliente. Um dos critérios para qualificar como um contrato com um cliente é a identificação das condições de pagamento associadas. Ao considerar este critério, é importante observar que o fato de que o valor da consideração depende de um resultado (por exemplo, o desempenho ou resultados reais do medicamento da empresa, uma meta de custo-benefício, um preço, utilização ou limite de orçamento) não impediria, por si só, que o acordo fosse identificado como um contrato com o cliente sob a IFRS 15.

Distinguindo entre a consideração variável e as opções do cliente

Para acordos baseados em resultados dentro do escopo da IFRS 15 e que atendam aos critérios contratuais da IFRS 15, uma entidade deve determinar se deve aplicar os requisitos para consideração variável ou as orientações de aplicação para opções do cliente. Como distinguir entre os dois tipos de arranjos é explicado nas seções seguintes.

A distinção adequada entre consideração variável e opção do cliente pode exigir o uso de julgamento e é importante porque afeta a contabilidade do contrato no início e durante toda a vida do contrato, assim como as divulgações exigidas.

Consideração variável (e restrição)

Se os termos dos acordos de pagamento baseados em resultados forem tais que os preços dos produtos sejam ajustados retrospectivamente, tais acordos dariam origem a uma consideração variável. Isto porque o preço final de cada produto vendido depende de seu desempenho real (ou de outros fatores). Ou seja, a consideração depende da ocorrência ou não ocorrência de eventos futuros. A IFRS 15 exige que uma entidade das life sciences estipule a consideração variável usando um dos seguintes métodos, dependendo do método que melhor preveja o valor da consideração a que terá direito:

• O método do "valor esperado": Usando este método, uma entidade das life sciences determina o valor esperado da consideração variável usando a soma dos valores ponderados pela probabilidade em uma faixa de valores possíveis sob o contrato.
• O método da "quantidade mais provável": Neste método, uma entidade das life sciences determina a quantidade de consideração variável usando a quantidade mais provável em uma gama de possíveis quantidades de consideração.

As entidades de life sciences precisam considerar todas as informações que estão razoavelmente disponíveis ao aplicar estes métodos.

O segundo passo para estimar a consideração variável requer que as entidades das life sciences apliquem uma restrição a todas as considerações variáveis. Ou seja, uma entidade é obrigada a incluir no preço da transação parte (ou a totalidade) de uma quantia de consideração variável, mas somente na medida em que seja altamente provável que uma reversão significativa na quantia de receita acumulada reconhecida não ocorrerá quando a incerteza associada com a consideração variável for posteriormente resolvida.

Ao desenvolver uma estimativa confiável de resultados ou avaliar as restrições de consideração variável, uma entidade das life sciences precisaria considerar uma série de fatores, inclusive:

• Existência de dados de tratamento comercial
• Experiência em outros mercados onde o medicamento é vendido
• Período de tempo para o qual os dados dos resultados estão disponíveis
• Determinar se a medida de desempenho é baseada em um tamanho de população adequadamente grande
• Objetividade da medida de desempenho
• Duração do período de desempenho
• Monitoramento do medicamento que está sendo administrado

Quando uma entidade das life sciences determina que não pode atingir o limite altamente provável se incluir todas as considerações variáveis no preço da transação, a quantidade de consideração variável que deve ser incluída no preço da transação é reduzida. O valor incluído no preço da transação é limitado ao valor que, se posteriormente revertido quando a incerteza associada à consideração variável for resolvida, não resultaria em uma reversão significativa da receita acumulada reconhecida. Portanto, mesmo quando houver incerteza significativa sobre o resultado final de um contrato, uma entidade de life sciences não deve automaticamente falhar em limitar a zero a estimativa da contraprestação variável.

A avaliação da restrição de consideração variável pode exigir um julgamento significativo. Os fatores acima não pretendem ser tudo incluído, e os fatos e circunstâncias específicas de cada arranjo devem ser considerados.

Opções do cliente para mercadorias adicionais

Se as condições de pagamento do acordo implicarem em um desconto, desconto ou produtos gratuitos aplicados prospectivamente após um certo número de doses, acreditamos que o desconto, desconto ou produtos gratuitos geralmente seriam contabilizados como uma opção do cliente e não como uma consideração variável. Isto porque a contraprestação dos produtos no presente contrato não está condicionada ou afetada por quaisquer compras futuras e os abatimentos por volume, descontos ou produtos gratuitos afetam apenas o preço de compras opcionais futuras.

Se uma opção é uma obrigação de desempenho separada, uma parte do preço da transação é alocada para a opção. O reconhecimento do valor alocado como receita é diferido até que a opção seja exercida ou expire.

Observações finais

A contabilidade dos acordos de pagamento baseados em resultados pode ser complexa e depende muito dos fatos e circunstâncias específicas de cada acordo. Uma consideração cuidadosa dos fatos e circunstâncias relacionados a cada acordo será necessária para determinar o tratamento contábil apropriado, pois mesmo variações relativamente pequenas nos termos de um acordo ou no padrão de fatos relacionados podem levar a uma conclusão diferente.

As entidades das life sciences devem incluir membros da função financeira no início do processo de estruturação de um acordo, para evitar quaisquer consequências de relatórios financeiros não intencionais.