Yatırımcıya enflasyon düzeltmesi teşviği

Vergideki “enflasyon düzeltmesi” uygulaması yeni değil. Düzeltmenin vergi mevzuatına girişi Vergi Usul Kanunu’nda (“VUK”) değişiklikler yapan 5024 sayılı Kanunun 30.12.2003’de Resmi Gazetede yayımlanması oldu. İlk düzeltme 2003 ve 2004 yılları mali tablolarına uygulandı. İlk düzeltme yılında yaşanan zorlukları gayet iyi hatırlıyorum. İşe yeni başlayan genç meslektaşlarımızın bu nedenden meslekten sıtkının sıyrılması hala hafızamda. 2005 ila 2020 yılları arasında şartlar oluşmadığından enflasyon düzeltmesi yapılmadı.

Enflasyon düzeltmesi şartları 31.12.2021 yıl sonu itibariyle gerçekleşmesine rağmen VUK’nuna Ocak 2022’den eklenen geçici 33’üncü maddeyle uygulama 2023 yıl sonuna kadar ertelendi. Ancak erteleme süresi sonunda düzeltme şartlarının mevcudiyeti 2023 ve 2024 yılında da düzeltme yapılması gerekti. Çünkü Yurtiçi ÜFE’deki artış son üç yılda %100’den ve son on iki ayda da %10’dan fazla gerçekleşti.

Diğer taraftan enflasyon düzeltmesi sadece vergi mevzuatına özgü değil. Türkiye’deki yüksek enflasyon nedeniyle KGK 23 Kasım 2023 tarihinde bağımsız denetime tabi ve geçerli para birimi Türk Lirası olan işletmelerin “TMS 29 Yüksek Enflasyonlu Ekonomilerde Finansal Raporlama” standardına göre enflasyon düzeltmesi yapılacağını açıkladı.

İster vergi isterse finansal tabloların düzeltilmesi olsun işin özü, “paranın satın alma gücündeki değişmelerden dolayı gerçek durumu yansıtmayan mali tabloların, gerçek durumu yansıtır duruma gelmesini sağlamak amacıyla düzeltilmesidir”. Düzeltme işlemi sonucunda mali tablolardaki tutarların hesap dönemi sonundaki cari fiyatlarla ifade edilmesi sağlanmakta ve mali tablolardaki bilgilerin gerçeği yansıtması sağlanmaktadır.

Çanlar kimin için çaldı?

Vergideki “enflasyon düzeltmesi” bir değerleme hükmü olup, yalnızca yüksek enflasyon dönemlerinde uygulanmaktadır. Örnek vermek gerekirse enflasyon düzeltme sonrasında bir vergi mükellefinin aktifindeki mallar veya taşıt araçları mali tablolarda cari fiyatlarla kayıtlarda yer alır ve bir satış durumunda ortaya kazanç fiktif kısmından arındırılmış olur.

Peki fiktif kazançtan arındırmanın avantajı hangi mükellef için geçerli? Aktifteki varlıkları özkaynak ile finanse ediliyor ise avantajlı. Çünkü özkaynakla finanse edilen bir işletmenin bilançosunun aktifindeki “parasal olmayan” varlıklar karşılığında özkaynaklar (ödenmiş sermaye, yasal yedekler ve geçmiş yıl kârları v.b.) yer alır. Eğer aktifte parasal olmayan varlıklar kredi ile finanse ediliyorsa tam tersi sonuç doğar. İşletme sermaye yapısı ağırlıklı kredi olan şirketler enflasyon düzeltmesi sonucumda gelir elde eder. Ancak madalyonun diğer yüzü borç ile finanse edilen şirkette kredi faizini gider yazma avantajını kullanır.

Vergideki düzeltmede 2023 düzeltmesinin vergi matrahına bir etkisi bulunmuyor. O nedenle, “kralın çıplak” olduğu 2024 düzeltmesinde idrak edildi. İş dünyasından gelen “vergilendirme aktif satışa söz konusu olduğunda uygulanmalı”, “şirketleri ve KOBİ'leri çaresiz bırakmamalı”, “değerleme artışları mali kar olarak vergilendirilmemeli ve yatırımlara uygulanmamalı” ve “uygulamada şirketlere belirli bir ölçek getirilebilir" gibi tepkiler Ağustos 2024 içinde gelmeye başladı.

Yapılmakta olan yatırım düzeltmesi

İş dünyasının bu tepkiler nedeniyle yatırım yapan şirketlerin yatırım döneminde enflasyon düzeltmesinden olumsuz etkilenmemesi için 7529 sayılı “Tüketicinin Korunması Hakkında Kanun ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun” ile gerekli düzenleme yapıldı. 7529 sayılı Kanunla VUK’nun enflasyon düzeltmesi ile ilgili maddesine bir bent eklenerek işletme mali tablolarında “yapılmakta olan yatırımlar” ile ilgili düzeltme farklarından doğan “gelir etkisi vergi matrahı” dışına çıkarıldı. Düzenleme ile VUK hükümlerindeki Bakanlık yetkisine istinaden yayımlanan 1 Sıra Nolu Muhasebe Sistemi Uygulama Tebliği” (“MSUGT”) ile açıklanan “Tekdüzen Hesap Çerçevesi Hesap Planı ve İşleyişi” gereği “258 – Yapılmakta Olan Yatırımlar” hesabında kayıtlara alınan değerlerin düzeltilmesi nedeniyle oluşan ve 258 Nolu hesabın alt kırılımın kaydedilen düzeltme farkları gelir tablosu ile ilişkilendirilmeksizin bilançonun pasifinde özkaynak hesapları altında özel bir fon hesabına kaydedilerek dönem kazancına dahil edilmemiş oldu.

“Yapılmakta olan yatırım” nedir?

“Yapılmakta olan yatırım” satın alma yerine, iktisadi işletme faaliyetinde kullanılmak üzere “inşa edilen binalar, gemiler ve diğer taşıtlar, imal edilen makina ve tesisat, imal edilen alet, edevat, mefruşat ve demirbaşlar” olarak tanımlanabilir.

Peki kanunlarda bir tanımı var mı? Hayır. 1 Sıra Nolu MSUGT’nin ekindeki “tekdüzen hesap çerçevesi ve hesap planı açıklamaları” ile açıklanan “yapılmakta olan yatırım hesabı”, “işletmede, yapımı süren ve tamamlandığında ilgili maddi duran varlık hesabına aktarılacak olan, her türlü madde ve malzeme ile işçilik ve genel giderlerle ilgili harcamaların izlendiği hesap” tanım mevcut. Dolayısıyla, 258 hesap açıklamasına uygun her türlü harcamalar bu uygulamadan faydalanabilecektir.

Özkaynaklar altında özel bir fon hesabında izlenen tutarlar, yatırımın bitişi ve yatırımın aktifleştirilmesi gereken hesap dönem ile aktifleştirme dönemini takip eden dört hesap döneminde eşit tutarlarda dönemin kurum kazancına dahil edilecek. Özel fon hesabında izlenen ve ilgili hesap dönemi kazancına dahil edilmeyen düzeltme tutarları her yıl yeniden değerleme oranında artırılacak olup; bu hesaplarda izlenen değerler enflasyon düzeltmesine tabi olmayacak. Yatırım döneminde veya yatırımın aktifleştirilmesinden sonra işi bırakma veya özel fon hesabında izlenen tutarların bir kısmının veya tamamının başka bir hesaba nakli veya işletmeden çekilmesi durumunda fondaki bu tutarlar; işi bırakma veya özel fon hesabının kısmen veya tamamen bu düzenlemeye aykırı şekilde kullanıldığı dönemin kurum kazancına dahil edilecek.

1.1.2024’den geçerli olmak üzere 30.10.2024’te yürürlüğe giren düzenleme ile 2024 yılı 2’nci geçici vergi döneminde “yapılmakta olan yatırımlar” hesabının enflasyon düzeltmesine tabi tutulması sonucunda oluşan ve dönem kazancına dahil edilen tutarlar 2024 yılı 3’üncü geçici vergi döneminde özel fon hesabına alınarak kurum kazancı kapsamından çıkarılacak.

2024 İkinci geçici beyanı düzeltilecek mi?

VUK-176/2024-14 sayılı sirkülerle düzeltme işlemlerine yönelik tereddütlü konulara dair örneklere yer veren açıklamalar 1.11.2024 tarihinde internet üzerinden kamuoyuna açıklandı. Bir sirkülerin Tebliğ ile uyumlu açıklamalar ve örnekler içermesi beklenir. Ancak yapılan açıklama hem 2003 – 2004 hem de 2023 yılı enflasyon düzeltmesi uygulamasına yön veren VUK Tebliğleri ve sirküler ile çelişiyor.

Bunlarda en bariz olanı “basit ortalama yöntemine” dair olanı. 238 ve 555 Nolu Tebliğlerde bu konuda stoklar ile ilgili ile ilgili açıklamalarda bir değişiklik olmayıp, aşağıdaki gibidir:

“…Düzeltme katsayısı, mali tabloların ait olduğu aya ilişkin fiyat endeksinin, bu endeks ile bir önceki geçici vergi döneminin sonundaki fiyat endeksi toplamının ikiye bölünmesi sonucu bulunan endekse bölünmesiyle elde edilen katsayı olarak hesaplanır ve düzeltmeye esas tutar olarak 2023 hesap dönemi sonuna ait bilançoda yer alan stoklara ait değerler esas alınır.”

Sirkülerlerdeki açıklamaları ise şu şekildedir:

Yapılan açıklama VUK’nun 368’inci maddesinde düzenlenen “yanılma ve görüş değişikliği” maddesine örnek teşkil etmektedir. Diğer bir deyişle, “…yetkili makamların genel tebliğ veya sirkülerde değişiklik yapmak suretiyle görüş ve kanaatini değiştirmesi halinde, oluşan yeni görüş ve kanaate ilişkin genel tebliğ veya sirküler yayımlandığı tarihten itibaren geçerli olup, geriye dönük olarak uygulanamaz”. Bu nedenle sirkülerdeki yaklaşıma katılmamakla birlikte, 2024/2’inci geçici vergi döneminde enflasyon düzeltmesi uygulayan mükelleflerden geriye dönük olarak uygulama yaparak bir geçici vergi beyan düzeltmesi gerekmediği kanaatindeyiz.

*Abdulkadir Kahraman'ın Ekonomist Dergisi için hazırladığı yazıdan alınmıştır.

Makaledeki bilgi ve açıklamalardan dolayı EY ve/veya Kuzey YMM ve Bağımsız Denetim A.Ş.’ye sorumluluk iddiasında bulunulamaz. Mevzuatın sık değiştirilen ve farklı anlayışlarla yorumlanabilen yapısı nedeniyle, herhangi bir konuda uygulama yapılmadan önce konunun uzmanlarından profesyonel yardım alınmasını tavsiye ederiz.