Co to jest amortyzacja podatkowa? Wyzwania związane z amortyzacją w spółkach

Amortyzacja podatkowa – ustawa CIT (przepisy)

Środkami trwałymi są składniki majątku: 

• będące własnością lub współwłasnością podatnika, 
• nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, 
• których przewidywany okres użytkowania jest dłuższy niż 1 rok, 
• kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, 
• wykorzystywane na potrzeby prowadzonej działalności albo oddane do użytkowania na podstawie umowy najmu lub dzierżawy. 

Do środków trwałych zaliczamy m.in.: budynki, budowle i lokale będące odrębną własnością, urządzenia i maszyny, środki transportu. 

Artykuł 16a pkt 2 określa jeszcze kilka kategorii środków trwałych podlegających amortyzacji, z uwzględnieniem dodatkowych przepisów.

Amortyzacja bilansowa a podatkowa – jaka jest różnica?

Amortyzacja podatkowa i bilansowa służą rozliczeniu kosztów z tytułu wartości majątku trwałego podatnika. Każda z nich jest jednak regulowana przez inną ustawę.

Amortyzacja podatkowa wynika z ustaw podatkowych i nie ma wpływu na wynik finansowy. Amortyzacja bilansowa odzwierciedla zużywanie się środka trwałego lub WNiP w okresie jego użytkowania, a stawka ustalona jest w taki sposób, by ukazać w bilansie rzeczywistą utratę wartości danego środka trwałego oraz WNiP. Zgodnie z art. 32 ust. 2 ustawy o rachunkowości „przy ustalaniu okresu amortyzacji i rocznej stawki amortyzacyjnej uwzględnia się okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego, na określenie którego wpływają w szczególności:

• liczba zmian, na których pracuje środek trwały
• tempo postępu techniczno-ekonomicznego
• wydajność środka trwałego mierzona liczbą godzin jego pracy lub liczbą wytworzonych produktów albo innym właściwym miernikiem
• prawne lub inne ograniczenia czasu używania środka trwałego
• przewidywana przy likwidacji cena sprzedaży netto istotnej pozostałości środka trwałego”.

Decyzję o ustaleniu stawki amortyzacji bilansowej podejmuje kierownik jednostki.

Metody amortyzacji podatkowej

Wyróżnia się cztery metody amortyzacji podatkowej środków trwałych:

• metodę liniową,
• metodę degresywną,
• metodę indywidualną,
• metodę jednorazowej amortyzacji.

Amortyzacja podatkowa: metoda liniowa

Amortyzacja liniowa polega na dokonywaniu odpisów według stałej, rocznej stawki amortyzacyjnej. W takim podejściu środek trwały/ WNiP jest zużywany w równym tempie przez cały okres użytkowania. 

Wysokość odpisów amortyzacyjnych określa się na podstawie wartości wskazanych w tabeli rocznych stawek amortyzacyjnych. Są one wyszczególnione w załączniku nr 1 ustawy o CIT oraz PIT. 

Dla zastosowania amortyzacji liniowej dla wprowadzanego środka trwałego należy:

• ustalić jego wartość początkową,
• przypisać go do odpowiedniej grupy klasyfikacji środków trwałych przewidzianych ustawą,
• określić stawkę procentową na podstawie tabeli rocznych stawek amortyzacyjnych,
• obliczyć wartość odpisu amortyzacyjnego.

Amortyzacja podatkowa: metoda degresywna

Amortyzacja degresywna zakłada, że do zamortyzowania składnika majątku dochodzi szybciej na początku jego użytkowania. Nie ma tu więc równomiernego zużywania środka trwałego, podkreślanego przy okazji omawiania amortyzacji liniowej.

Artykuł 22k ust. 1 ustawy o PIT oraz art. 16k ustawy o CIT wskazują na katalog środków trwałych, które podlegają amortyzacji metodą degresywną. Do tego katalogu należą urządzenia z grupy 3–6 i 8 KŚT, czyli m.in.: 

• kotły i maszyny energetyczne,
• maszyny, aparaty i urządzenia ogólnego zastosowania,
• maszyny, urządzenia i aparaty specjalistyczne,
• urządzenia techniczne,
• narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie niesklasyfikowane w innym miejscu,
• pojazdy i środki transportu, z wyłączeniem samochodów osobowych.

Amortyzację degresywną poleca się podatnikom, którzy chcą wygenerować wysokie koszty w początkowej fazie użytkowania środka trwałego – przy zastosowaniu tej metody czas amortyzacji skraca się nawet dwukrotnie w stosunku do metody liniowej. 

Amortyzacja podatkowa: metoda indywidualna

Indywidualna metoda amortyzacji znajduje zastosowanie wyłącznie do używanych lub ulepszonych środków trwałych, które do ewidencji wprowadzono po raz pierwszy. Ustawa o CIT przewiduje również wymóg, żeby taki środek trwały miał odpowiedni okres amortyzacji, zależny od jego wartości początkowej. 

Amortyzacja według stawki indywidualnej stanowi odmianę amortyzacji liniowej. W obu wariantach wartość początkową środka trwałego dzieli się według właściwej stawki na określoną liczbę jednakowych rat, które stopniowo są zaliczane do kosztów podatkowych prowadzonej działalności. Różnicę stanowi wprowadzenie współczynnika podwyższającego stawki amortyzacji podatkowej przewidziane w ustawie o PIT oraz CIT, ograniczone jednak minimalnym okresem amortyzacji wskazanym w ustawach. 

Amortyzacja podatkowa: metoda jednorazowej amortyzacji

Co do zasady jednorazowa amortyzacja może zostać zastosowana w odniesieniu do:

• ŚT lub WNiP, których wartość początkowa nie przekracza 10 tys. zł, 
• nabytych fabrycznie nowych środków trwałych zaliczanych do grup 3–6 i 8 KŚT w roku podatkowym wprowadzenia do ewidencji – do wysokości maksymalnie 100 tys. zł w roku. Nowe środki trwałe to fabrycznie nowe maszyny i urządzenia, nigdy wcześniej niewykorzystywane ani przez podatnika, który chce je amortyzować, ani przez nikogo innego.

Jeśli w odniesieniu do ŚT lub WNiP dopuszczalna jest więcej niż jedna metoda amortyzacji podatkowej, wyboru dokonuje podatnik przed rozpoczęciem amortyzacji. Wybrana metoda stosowana jest do czasu pełnego zamortyzowania środka trwałego i nie można jej zmienić w trakcie.

Odpisy amortyzacyjne – jak obliczyć?

W odpisach amortyzacyjnych uwzględnia się wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych – licząc od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym wprowadzono te składniki do ewidencji, do końca miesiąca, w którym:

• dokonano ich zbycia,
• nastąpiło zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową,
• postawiono je w stan likwidacji,
• stwierdzono ich niedobór. 

Dokonywanie odpisów amortyzacyjnych łączy się z:

• prowadzeniem ewidencji ŚT i WNiP,
• księgowaniem odpisów amortyzacyjnych, 
• ustaleniem właściwej stawki amortyzacyjnej,
• określeniem metody amortyzacji.

Podatnicy wprowadzają składniki majątku do ewidencji ŚT i WNiP najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejsze wprowadzenie uznaje się za ujawnienie. Zasady amortyzacji ujawnionych środków trwałych budzą wątpliwości wśród podatników i każdorazowo należy im się dokładnie przyjrzeć. 

Częstotliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla różnych ŚT i WNiP może być odmienna. W odniesieniu do ŚT i WNiP używanych sezonowo odpisów dokonuje się w okresie ich wykorzystania.

Istnieją dwa sposoby obliczania wysokości odpisu miesięcznego, w zależności od liczby miesięcy, przez którą dzieli się roczną kwotę odpisów.

1. Pierwszy sposób zakłada podzielenie rocznej kwoty odpisów amortyzacyjnych przez liczbę miesięcy, w których następuje wykorzystanie ŚT lub WNiP.
2. Drugi polega na podzieleniu rocznej kwoty odpisów amortyzacyjnych przez 12 miesięcy, co wydłuża okres amortyzowania.

Jakie są stawki amortyzacyjne w 2024 r.?

Ustawa z 17 sierpnia 2023 r. dotycząca zmiany ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadziła zmianę skracającą okres amortyzacji środków trwałych w postaci budynków niemieszkalnych i budowli. Ustawa skróciła ten okres z 40 do 5 albo 10 lat, zależnie od wysokości stopy bezrobocia w danej gminie. Nowa preferencja obowiązuje od 1 stycznia 2024 r. i dotyczy obszarów charakteryzujących się wysokim bezrobociem oraz niskim poziomem dochodów podatkowych.

Ponadto podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych i podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych będący mikro-, małymi lub średnimi przedsiębiorcami mogą od 1 stycznia 2024 r. indywidualnie ustalać stawki amortyzacyjne dla wytworzonych we własnym zakresie środków trwałych, zaliczonych do grupy 1 i 2 Klasyfikacji Środków Trwałych. Do klasyfikacji tej należą: niezamieszkałe budynki (lokale), budowle po raz pierwszy wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych danego podatnika po 1 stycznia 2024 r.

Na początku każdego roku podatnicy mogą zastosować nowe limity przeznaczone dla jednorazowej amortyzacji. W 2024 r. wynoszą one:

• 100 tys. zł dla fabrycznie nowych środków trwałych z grup 3–6 i 8 KŚT,
• 50 tys. euro (ok. 215–220 tys. zł w zależności od kursu walutowego w 2024 r.) przewidzianych dla małych podatników oraz podatników rozpoczynających prowadzenie działalności gospodarczej, w odniesieniu do środków trwałych zaliczonych do grupy 3–8 KŚT (z wyłączeniem samochodów osobowych).

Amortyzacja podatkowa – wyłączenia zgodne z ustawą

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 16c zawiera listę składników majątkowych firmy, które nie podlegają amortyzacji. Należą do nich poniższe, spełniające definicję ŚT/WNiP:

• grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
• budynki, lokale, budowle i urządzenia zaliczane do spółdzielczych zasobów mieszkaniowych lub służące działalności społeczno-wychowawczej prowadzonej przez spółdzielnie mieszkaniowe,
• budynki mieszkalne, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
• dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
• wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 16b ust. 2 pkt 2 i 2a ustawy o CIT,
• składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej, w której te składniki były używane (w tym przypadku składników tych nie amortyzuje się od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono działalność albo zaprzestano jej prowadzenia).