Ceny transferowe w 2024 roku

Ceny transferowe – zmiany w 2024 roku

W 2024 r. podatnicy po raz drugi będą składać formularz TPR-C według zmienionego w 2023 r. wzoru i sposobu wysyłki.

Podstawową różnicą względem wcześniejszych regulacji dotyczących TPR-C jest możliwość złożenia formularza za pośrednictwem pełnomocnika będącego adwokatem, radcą prawnym, doradcą podatkowym lub biegłym rewidentem. Wcześniej nie było możliwości scedowania tego obowiązku na pełnomocnika.

Kluczową zmianą jest również brak konieczności składania odrębnego oświadczenia o sporządzeniu lokalnej dokumentacji cen transferowych i o rynkowym charakterze stosowanych cen. Oświadczenie według nowego rozporządzenia stanowi integralną część TPR-C, którego przekazanie do organu tożsame jest ze złożeniem ww. oświadczenia.

Istotne zmiany objęły również raportowanie restrukturyzacji. Dotychczas należało podać wartość wynagrodzenia w związku z restrukturyzacją, aktualnie podatnicy zobowiązani są do ujawnienia, czy wynagrodzenie to zostało faktycznie wypłacone lub otrzymane oraz w jakiej formie (pieniężnej albo innej).

Wymagania związane z raportowaniem TPR-C

Wymogi raportowania TPR-C nakładają na podatników szereg dodatkowych obowiązków. O ile wartość transakcji wykazywana była dotychczas łącznie jako jedna sumaryczna kwota dla wszystkich kontrahentów przy jednoczesnym oznaczeniu krajów ich rezydencji, o tyle nowe rozporządzenie przewiduje dodatkowo wymóg przyporządkowania wartości transakcji do poszczególnych krajów. Ponadto w przypadku korekty porównywalności niezbędne jest określenie, czy wskutek korekty wynik transakcji uległ zmianie o więcej lub o mniej niż 30 proc. (albo czy brak jest możliwości ustalenia takiego wpływu). Dodatkowo, jeżeli zastosowanie znajduje przedział inny niż pełny czy międzykwartylowy, należy go również opisać w dokumentacji.

Obowiązkowe jest (inaczej niż dotychczas) uwzględnienie w TPR-C transakcji objętych uprzednim porozumieniem cenowym. Jednocześnie, mimo braku obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych, transakcje objęte porozumieniem inwestycyjnym lub podatkowym również powinny być wskazane w TPR-C.

Podatnik jest także zobowiązany do wskazania, czy posiada status mikro- albo małego przedsiębiorcy. W takim bowiem przypadku zakres informacji do uzupełnienia na poziomie TPR-C ulega istotnemu ograniczeniu poprzez brak obowiązku wskazania szczegółów dotyczących weryfikacji cen transferowych (w tym metody TP).

Zmiany nastąpiły również w przypadku transakcji refaktur. Posiadają one (tak jak dotychczas) dedykowane kody. Aktualnie zostały one wyodrębnione w ramach nowej kategorii F, co czyni raportowanie tych transakcji bardziej przejrzystym.

Ministerstwo Finansów pod koniec grudnia 2023 r. opublikowało zaktualizowany informator dotyczący informacji TPR-C (wydanie 4.), który zawiera pytania i odpowiedzi na temat sposobu raportowania transakcji w TPR-C.

Narzędzia zarządzania ryzykiem spółki i zarządu z tytułu cen transferowych

W świetle nieustannie zmieniających się przepisów podatkowych oraz coraz doskonalszych narzędzi do weryfikacji rozliczeń podatników warto zwrócić uwagę na możliwości zarządzania ryzykiem związanym z cenami transferowymi. Podjęcie działań zabezpieczających funkcjonowanie firmy oraz członków zarządu nierzadko będzie przesądzało o pozytywnych lub negatywnych konsekwencjach dla organizacji.

Od 1 stycznia 2019 r. odpowiedzialność za prawidłowość rozliczeń polskich spółek z podmiotami powiązanymi została przypisana bezpośrednio członkom zarządu poprzez obowiązek podpisania i składania oświadczenia o cenach transferowych (od 1 stycznia 2022 r. oświadczenie przeniesiono do informacji TPR-C, którą również zobowiązany będzie podpisać zarząd). Mimo że deklaracja może być podpisana przez wyznaczonego członka zarządu, nie zwalnia to pozostałych członków zarządu z odpowiedzialności karnoskarbowej za poświadczone informacje, z którą wiążą się sankcje do 720 stawek dziennych, tj. do blisko 35 mln PLN.

W ramach raportowania za 2023 r. będzie możliwość skorzystania ze złożenia formularza TPR-C (wraz z oświadczeniem o sporządzeniu dokumentacji i rynkowości transakcji) za pośrednictwem pełnomocnika będącego adwokatem, radcą prawnym, doradcą podatkowym lub biegłym rewidentem.

Powyższa opcja jest dodatkową możliwością zabezpieczenia się przed ryzykiem kwestionowania cen transferowych po stronie zarządów. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż doradca podatkowy podpisujący się pod oświadczeniem o rynkowości niejako poświadcza, że dokonał weryfikacji stanu faktycznego i nie wnosi do niego uwag.

Pełnomocnik może również ponieść odpowiedzialność karną skarbową za przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe w związku ze składaniem i raportowaniem cen transferowych.

Zakwestionowanie przez urząd prawidłowości rozliczeń z podmiotami powiązanymi w wyniku kontroli i doszacowania dochodu może skutkować ustaleniem dodatkowego zobowiązania podatkowego dla spółki w wysokości do 30 proc. podstawy nienależnie wykazanej straty lub niewykazanego dochodu.

Wszystkie te zmiany powodują, że materialność sankcji osobistych z tytułu kodeksu spółek skarbowych zarówno dla zarządu, jak i dla spółki wynikających z dodatkowego zobowiązania podatkowego z tytułu cen transferowych istotnie wzrosła od 2019 r. Ryzyko stosowania powyższych sankcji będzie nadal wzrastało wraz z tym, jak organy podatkowe zaczną obejmować postępowaniami kontrolnymi kolejne okresy rozliczeniowe, poczynając od 2019 r. i obejmując następujące po nim lata. Dodatkowo warto zwrócić uwagę, że organy podatkowe coraz precyzyjniej typują podmioty do kontroli cen transferowych.

Ceny transferowe w strategii zarządzania ryzykiem

Na bazie przesyłanych przez podatników informacji TPR-C prezentujących szczegółowe i łatwo przetwarzalne dane na temat rozliczeń z podmiotami powiązanymi skuteczność urzędów w tym zakresie jest coraz lepsza.

W świetle powyższego dodatkowego znaczenia nabiera posiadanie strategii zarządzania ryzykiem wynikającym z cen transferowych, w której nie chodzi wyłącznie o upewnienie się, że spółka posiada wymaganą prawem podstawową dokumentację cen transferowych lub że przesłała na czas oświadczenie zarządu i TPR-C, ale raczej o narzędzia oceny prawidłowości samych rozliczeń z podmiotami powiązanymi, a w tym kontekście też o prawidłowość zaprezentowanych w dokumentacji faktów i kluczowych założeń do przyjętych rozliczeń.

W konsekwencji kluczem do wykazania, że zarząd dochował należytej staranności i obrony przed sankcjami, wydaje się stosowanie narzędzi wspierających zarząd w eksperckiej ocenie racjonalności z perspektywy reżimu cen transferowych kluczowych założeń przyjętych w rozliczeniach z podmiotami powiązanymi i wpływających na wynik finansowy i podatkowy spółki.

Wyróżniamy dwa rodzaje strategii i kilka rodzajów narzędzi zarządzania ryzykiem cen transferowych.

1. Pierwsza polega na pełnej centralizacji zarządzania cenami transferowymi na poziomie centrali grupy kapitałowej. W strategii tej często chodzi o spójność tworzonych materiałów i przekazywanych do organów podatkowych na całym świecie informacji, ale też i o efektywność kosztową.
2. Druga strategia zakłada zarządzanie tematem na poziomie lokalnym i jest ona częsta wśród podatników, którzy utrzymują kompetencje wewnętrzne w zakresie cen transferowych albo mają możliwość lokalnego outsourcingu przygotowania formalnej dokumentacji cen transferowych.

Zarówno w pierwszej, jak i drugiej strategii często stosowany jest outsourcing przygotowania dokumentacji cen transferowych, bo pozwala na odciążenie zespołów finansowo‑księgowo‑podatkowych od kolejnego czasochłonnego procesu raportowania na potrzeby podatkowe.

W praktyce jednak outsourcing ten nadal jeszcze rzadziej zakłada w swoim zakresie realne zmniejszenie ryzyka sankcji z tytułu nieprawidłowości samych rozliczeń z podmiotami powiązanymi, będących przedmiotem dokumentacji.

Opcją w tej kwestii jest uwzględnienie w ramach outsourcingu TP audytu rozliczeń pomiędzy podmiotami powiązanymi i uwzględnienie doradcy podatkowego jako pełnomocnika podpisującego się pod informacją TPR-C (patrz ramka: „Dostępne narzędzia”).

Dostępne narzędzia

1. Przegląd lub pełnowymiarowy roczny audyt rozliczeń z tytułu cen transferowych, umożliwiający wydanie opinii eksperckiej certyfikującej stosowane w danym roku przez podatnika rozliczenia wraz z podpisem doradcy podatkowego pod TPR-C w roli pełnomocnika. Daje to szansę na podzielenie się odpowiedzialnością zarządu z doradcą podatkowym. Opinia profesjonalnego doradcy specjalizującego się w cenach transferowych, potwierdzająca i certyfikująca prawidłowość rozliczeń z podmiotami powiązanymi, zdecydowanie może być zarówno solidnym dowodem na dochowanie należytej staranności przez zarząd, jak i dokumentem w dużym stopniu chroniącym spółkę przed doszacowaniem.
2. Całkowity outsourcing procesów zarówno zarządzania raportowaniem na potrzeby cen transferowych, jak i bieżącego monitorowania prawidłowości rozliczeń ma bieżący wgląd w rozliczenia podatnika z podmiotami powiązanymi, dostęp do niezbędnych umów, dokumentów, danych finansowych, a także zespołów w spółce, jak i w grupie podatnika. Profesjonalny doradca jest w stanie przejąć kontrolę nad ryzykiem TP i w konsekwencji wziąć odpowiedzialność za ich prawidłowość, a tym samym wydawać opinie certyfikujące prawidłowość rozliczeń TP, łącznie ze złożeniem podpisu pod oświadczeniem o rynkowości cen transferowych zamiast zarządu (możliwość zdelegowania podpisu na profesjonalnego pełnomocnika jest możliwa począwszy od 2022 r.).

Minimalizować ryzyko cen transferowych można również, podejmując dialog z Ministerstwem Finansów. Uprzednie porozumienie cenowe (dalej: APA) daje podatnikowi możliwość potwierdzenia lub wynegocjowania warunków transakcji – zawierając takie porozumienie, podatnik otrzymuje potwierdzenie rynkowości rozliczeń objętych APA, a tym samym organy w trakcie kontroli nie będą kwestionować ustalonego modelu rozliczeń. Jest to narzędzie, które przy spełnieniu określonych warunków w pełni eliminuje ryzyko zakwestionowania rozliczeń w transakcji lub modelu objętym APA, a tym samym ryzyko osobiste członków zarządu.

Przy doborze któregokolwiek z powyższych narzędzi warto kierować się efektywnością danego rozwiązania. Mimo że najtańszym rozwiązaniem jest ograniczony w swoim zakresie outsourcing przygotowania dokumentacji cen transferowych, to jednak dopiero umożliwienie profesjonalnemu doradcy dokonania pełnej oceny rozliczeń, czy to poprzez roczny audyt, czy też outsourcing zarządzania ryzykiem cen transferowych, może pozwolić na osiągnięcie oszczędności w przypadku kontroli podatkowej.

Restrukturyzacja a ceny transferowe

Zmiany pomiędzy podmiotami powiązanymi mogą mieć niebagatelne znaczenie w kontekście cen transferowych i skutkować poważnymi konsekwencjami. W przypadku spełnienia przesłanki restrukturyzacji ustawodawca przewidział sankcje zarówno dla podatnika (w postaci dodatkowego zobowiązania podatkowego), w przypadku gdy podmiotowi należy się wynagrodzenie z tytułu restrukturyzacji, jak i dla członków zarządu (odpowiedzialność karnoskarbowa za sporządzenie lokalnej dokumentacji oraz złożenie informacji TPR-C niezgodnej ze stanem rzeczywistym).

Restrukturyzacja w przepisach dotyczących cen transferowych

Zdefiniowana jest jako reorganizacja obejmująca istotną zmianę relacji handlowych lub finansowych, wiążąca się z przeniesieniem pomiędzy podmiotami powiązanymi funkcji, aktywów lub ryzyk, jeżeli w wyniku tego przeniesienia przewidywany średnioroczny wynik finansowy podatnika przed odsetkami i opodatkowaniem (dalej: EBIT) w trzyletnim okresie po tym przeniesieniu uległby zmianie o co najmniej 20 proc. przewidywanego średniorocznego EBIT w tym samym okresie, gdyby nie dokonano przeniesienia.

Definicja ta zawarta jest w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie cen transferowych.

Warto zwrócić uwagę, że ustawodawca niejednolicie potraktował kwestie restrukturyzacji w przepisach dotyczących cen transferowych.

Przykłady są przedstawione w tabeli: „Uregulowania zawarte w aktach wykonawczych dotyczących cen transferowych”.

Podatnicy powinni pamiętać, że zgodnie z rozporządzeniem o dokumentacji cen transferowych każde istotne przeniesienie funkcji, aktywów lub ryzyk należy wymienić w dokumentacji. Ponadto, jeżeli przeniesienie pomiędzy podmiotami spełnia definicję rozporządzenia o cenach transferowych (określoną w § 2 ust. 1 rozporządzenia o cenach transferowych), podatnik ma obowiązek przeprowadzenia specjalnego badania porównywalności o cenach transferowych, które ma na celu wykazanie, czy restrukturyzacja przebiegła zgodnie z zasadą arm’s length, tj. na warunkach rynkowych.

Uregulowania zawarte w aktach wykonawczych dotyczących cen transferowych