Ważne wyroki i interpretacje dotyczące akcyzy w 2024 r.

3. Wyrok NSA, sygn. I GSK 913/20 – zwolnienie z akcyzy alkoholu etylowego całkowicie skażonego

Czego dotyczył spór?

Spółce określone zostało zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z uwagi na nieprawidłowe, w ocenie organu podatkowego, zastosowanie zwolnienia z akcyzy alkoholu etylowego całkowicie skażonego, który był wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi. Spółka argumentowała, nie zgadzając się z otrzymaną decyzją, że alkohol ten, po dodaniu glikolu propylenowego, nie powinien być klasyfikowany jako alkohol etylowy skażony, lecz jako nowy produkt – rozcieńczalnik. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi nie zgodził się z tym stanowiskiem, uznając, że produkt ten nadal należy klasyfikować do kodu CN 2207 10 00 jako alkohol etylowy skażony, co skutkuje powstaniem zobowiązania podatkowego. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, a następnie – po jej oddaleniu przez WSA – wniosła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Stanowisko NSA

Zgodnie z art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym zwolnieniu z akcyzy podlega alkohol etylowy skażony środkami określonymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi. Warunkiem zwolnienia jest spełnienie wszystkich przesłanek formalnoprawnych i materialnoprawnych, w tym w szczególności zastosowanie właściwej metody skażenia alkoholu, wskazanej w przepisach.

Naczelny Sąd Administracyjny w swoim wyroku potwierdził stanowisko organu podatkowego oraz sądu I instancji, uznając, że alkohol etylowy skażony, nawet po dodaniu glikolu propylenowego, nadal pozostaje alkoholem etylowym skażonym i powinien być klasyfikowany do kodu CN 2207 10 00. NSA podkreślił, że w interesie podatnika jest wykazanie wszystkich przesłanek zwolnienia, w tym tego, że produkt jest nieprzeznaczony do spożycia przez ludzi. Sąd uznał, że spółka nie przedstawiła wystarczających dowodów, że produkowane przez nią rozcieńczalniki spełniają warunki zwolnienia z akcyzy.

Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił również, że obowiązkiem organów była kontrola wykorzystania alkoholu etylowego zawartego w produktach (rozcieńczalnikach) wyprodukowanych przez spółkę i to odmowa przedstawienia na żądanie organu dokumentów, w tym faktur sprzedaży alkoholu etylowego w wyrobach wyprodukowanych przez spółkę (rozcieńczalnikach), pozbawiła organ możliwości ustalenia, czy w sprawie zaistniały podstawy do zwolnienia spółki z podatku. Tą decyzją spółka pozbawiła organ możliwości oceny, czy spełnia przesłanki spornego zwolnienia w podatku akcyzowym. Wbrew twierdzeniom spółki sąd I instancji nie uchybił przepisom stanowiącym, że sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania. W analizowanej sprawie w interesie spółki było przedstawienie stosownych dokumentów organom, które tego oczekiwały, a nie dopiero sądowi I instancji, który może jedynie przeprowadzić dowody uzupełniające. 

4. Wyrok WSA, sygn. III SA/Wa 11/24 – opodatkowanie energii elektrycznej wyprodukowanej podczas testowego uruchomienia agregatów prądotwórczych

Czego dotyczył spór?

Spółka zwróciła się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania podatkiem akcyzowym energii elektrycznej wyprodukowanej podczas testowego uruchomienia awaryjnych agregatów prądotwórczych. Zgodnie z przedstawionym przez spółkę stanem faktycznym posiada ona 14 mikroinstalacji fotowoltaicznych o sumarycznej mocy 0,334 MW oraz planuje uruchomienie kolejnych pięciu mikroinstalacji o łącznej mocy 0,148 MW. Energia elektryczna wyprodukowana przez mikroinstalacje jest zużywana na własne potrzeby, a nadwyżki są sprzedawane na rzecz nabywcy posiadającego koncesję na obrót energią elektryczną. Dodatkowo spółka posiada awaryjne agregaty prądotwórcze o sumarycznej mocy ok. 13,7 MW, które są uruchamiane w celach testowych.

Spółka argumentowała, że zużycie energii wyprodukowanej w trakcie testowego uruchomienia awaryjnych agregatów prądotwórczych pod obciążeniem nie stanowi przedmiotu opodatkowania, ponieważ w takim przypadku podatnik nie ma na celu wyprodukowania energii, która zostanie wytworzona, zaś energia ta jest niejako skutkiem ubocznym testów urządzenia.

Dyrektor KIS uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe, stwierdzając, że zużycie energii wyprodukowanej w trakcie testowego uruchomienia awaryjnych agregatów prądotwórczych podlega opodatkowaniu, ponieważ zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, który wyprodukował tę energię, rodzi obowiązek podatkowy. Dyrektor KIS nie może zaś kierować się w swych rozstrzygnięciach innymi aspektami aniżeli wyłącznie tymi, które wynikają z przepisów prawa podatkowego i zasad ich wykładni.

Stanowisko sądu

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w części uznającej stanowisko spółki za nieprawidłowe oraz zasądził zwrot kosztów postępowania sądowego. Sąd uznał, że testowe uruchomienie agregatów prądotwórczych nie stanowi produkcji energii elektrycznej, ale jedynie techniczny sprawdzian poprawności działania systemu awaryjnego zasilania. Wytworzenie energii jest efektem ubocznym tego procesu, a nie celem samym w sobie.

Sąd stwierdził, że prawodawca położył nacisk na produkcję energii elektrycznej jako zorganizowaną działalność mającą na celu wytwarzanie energii. W przypadku testowego uruchomienia agregatów prądotwórczych celem jest wyłącznie sprawdzenie urządzenia, a nie produkcja energii. Sąd podzielił argument skarżącej spółki, że wytworzenie energii jest efektem ubocznym tego procesu. Sąd podkreślił, że nie każde wytworzenie energii elektrycznej stanowi jej produkcję, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu akcyzą.

5. Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.322.2023.2.MAZ – korekta informacji w zgłoszeniu o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym wyrobów akcyzowych

Czego dotyczyła sprawa?

Spółka sprowadza do kraju oleje i preparaty smarowe w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego z tzw. zapłaconą akcyzą. Z uwagi na charakter towarów (są wymienione w załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym) spółka jest zobowiązana do dokonywania operacji wymienionych w art. 78 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, w tym m.in. zgłoszenia planowanego nabycia wyrobów (ZPNW). W zgłoszeniu tym zachodzi konieczność podawania m.in. przewidywanej daty dostawy. Ustalenie tej daty jest problematyczne, ponieważ spółka korzysta z transportów okazjonalnych i łączonych, zamawianych na platformie przewozowej, które są tanie, ale nieprzewidywalne co do terminu wykonania. Orientacyjny termin realizacji dostawy może różnić się od wcześniej deklarowanego nawet o tydzień.

Spółka argumentowała, że ZPNW zawiera wymóg podawania daty dostawy, która jest datą przewidywaną. W ustawie o podatku akcyzowym nie ma zdefiniowanego pojęcia „przewidywana data dostawy”, a na gruncie słownika PWN „przewidywanie” oznacza przypuszczenie, oczekiwanie, spodziewanie, domyślanie się. W efekcie przewidywana data dostawy to data orientacyjna przybycia towarów do wskazanego w zgłoszeniu miejsca. Spółka uważała, że zmiana daty nie wymaga korygowania ZPNW, ponieważ data ta z definicji może być obarczona błędem dokładności jej podawania. Spółka argumentowała, że nawet gdy zmiana daty obejmuje kilka dni, np. tydzień, nie ma potrzeby jej ponownego ustalania w formie korekty ZPNW.

Stanowisko organu

Dyrektor KIS uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Organ stwierdził, że w przypadku zmiany przewidywanego terminu dostawy spółka jest zobowiązana do złożenia korekty ZPNW. Zgodnie z art. 78 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym zgłoszenie to musi zawierać przewidywaną datę dostawy, która powinna być jak najbardziej precyzyjna. Organ podkreślił, że zmiana jednej z informacji zawartej w zgłoszeniu, takiej jak przewidywana data dostawy, może mieć wpływ na inne informacje, takie jak zabezpieczenie akcyzowe.

Dyrektor KIS wyjaśnił, że zgłoszenie o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym (ZPNW) jest istotnym dokumentem, który informuje właściwego naczelnika urzędu skarbowego o czynnościach podejmowanych przez podatnika. Zgłoszenie to musi zawierać przewidywane miejsce i datę dostawy, a także inne informacje dotyczące nabywanych wyrobów akcyzowych. W przypadku zmiany przewidywanego terminu dostawy konieczne jest złożenie korekty zgłoszenia, aby zapewnić aktualność i dokładność informacji w nim zawartych.

Organ podkreślił, że brak korekty zgłoszenia w przypadku zmiany przewidywanego terminu dostawy może prowadzić do uznania, iż spółka w ogóle nie złożyła zgłoszenia, co może rodzić konsekwencje podatkowe. W związku z tym każda zmiana przewidywanego terminu dostawy powinna być zgłaszana poprzez korektę ZPNW.

6. Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.254.2023.5.MPU – obowiązek zapłaty opłaty paliwowej od dodatku do paliw silnikowych

Czego dotyczyła sprawa?

Spółka we wniosku o wydanie interpretacji przedstawiła opis zdarzenia przyszłego, zgodnie z którym zamierza dokonać nabycia wewnątrzwspólnotowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy dodatku do paliw silnikowych, oznaczonego kodem CN 2909 44 00, mającego za zadanie zapobiegać krystalizacji wody w tych paliwach. Dodatek ten będzie przeznaczony do paliwa do turbinowych silników lotniczych o kodzie CN 2710 19 21. Spółka zamierza oferować ten dodatek na sprzedaż do podmiotu zużywającego, a dodatek ten jest wyrobem energetycznym podlegającym opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, jednakże nie jest paliwem, od którego powinna być naliczona opłata paliwowa.

Przedstawiając swe stanowisko, spółka argumentowała, że sprzedaż dodatku do paliw silnikowych nie podlega opłacie paliwowej, albowiem dodatek ten nie może być sklasyfikowany jako paliwo silnikowe wymienione w art. 37h ust. 4 pkt 1–5 ustawy o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (ustawa o autostradach płatnych) i ze względu na swoje właściwości fizyczne i chemiczne nie spełnia przesłanek do uznania go za paliwo w rozumieniu tego przepisu. Zdaniem spółki dodatek nie jest przeznaczony do użycia, oferowany na sprzedaż ani używany do napędu do silników spalinowych, tym samym jego sprzedaż nie podlega opłacie paliwowej na gruncie ustawy o autostradach płatnych.

Stanowisko organu

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Organ stwierdził, że przedmiotowy dodatek do paliw silnikowych podlega opłacie paliwowej. Zgodnie z art. 37h ust. 1, 2 i 4 ustawy o autostradach płatnych wprowadzanie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu wykorzystywanych do napędu silników spalinowych podlega opłacie paliwowej. Przez wprowadzenie na rynek krajowy paliw silnikowych oraz gazu rozumie się czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, których przedmiotem są te paliwa silnikowe oraz gaz.

Dyrektor KIS wyjaśnił, że zgodnie z art. 86 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku akcyzowym do wyrobów energetycznych zalicza się pozostałe wyroby przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki, lub domieszki do paliw silnikowych, bez względu na kod CN. Paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych (art. 86 ust. 2 ustawy). Dodatek do paliw silnikowych, przeznaczony do dodania do paliwa w celu poprawy jego właściwości, jest traktowany jako paliwo silnikowe na potrzeby opłaty paliwowej.

Przez dodatki lub domieszki do paliw silnikowych należy rozumieć wyroby dodawane do tych paliw w celu poprawy ich właściwości, np. smarowych, myjących, kalorycznych, z wyjątkiem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o których mowa w ustawie o podatku akcyzowym. W przypadku takich wyrobów nie ma znaczenia kod CN, muszą one być jedynie przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. Powyższe tezy wpisują się także w liczne orzecznictwo sądów administracyjnych, np. wyrok NSA z dnia 24 maja 2012 r., sygn. akt I GSK 391/11, w którym sąd uznał, że na gruncie ustawy akcyzowej paliwem silnikowym lub paliwem opałowym jest wyrób energetyczny, który już tylko z uwagi na swoje właściwości fizykochemiczne jest używany lub może być użyty na wspomniane wyżej potrzeby, choćby nie spełniał obowiązujących w tym względzie wymagań, jakim powinno odpowiadać paliwo silnikowe lub opałowe, a jego użycie na wspomniane potrzeby byłoby nawet nielegalne.

7. Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.338.2023.2.AM – nieuznanie nabycia wyrobów gazowych przemieszczanych przez terytorium państwa trzeciego za import

Czego dotyczyła sprawa?

Spółka zamierza nabywać gaz ziemny na terytorium jednego z państw Unii Europejskiej, przemieszczać go do Polski przez terytorium państwa trzeciego, a następnie zbywać go na terytorium kraju. Spółka chciała uzyskać odpowiedź na pytanie, czy takie nabycie gazu ziemnego należy traktować jako import wyrobów akcyzowych, co wiązałoby się z powstaniem obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. Przesył gazu ziemnego będzie realizowany z wykorzystaniem usługi short-haul, która pozwala na przemieszczanie gazu ziemnego pomiędzy wyznaczonymi punktami znajdującymi się w sąsiednich państwach. Gaz ziemny będzie transportowany przez terytorium państwa trzeciego na podstawie procedury tranzytu wewnętrznego, określonego w Unijnym Kodeksie Celnym. W trakcie przesyłu gaz ziemny nie straci swojego statusu unijnego ani nie będzie podlegał procedurze eksportu.

Spółka przedstawiła organowi dwa pytania: po pierwsze, czy po jej stronie – jako posiadacza statusu pośredniczącego podmiotu gazowego, dokonującego nabycia gazu ziemnego z terytorium państwa członkowskiego UE oraz jego transportu do Polski przez państwo trzecie – powstanie obowiązek podatkowy w akcyzie z tytułu dokonania importu wyrobów akcyzowych, nawet jeżeli w trakcie transportu gaz ten będzie czasowo przechowywany w składzie celnym zlokalizowanym na terytorium państwa trzeciego? A po drugie, czy po stronie spółki posiadającej w przyszłości status finalnego nabywcy gazowego i dokonującej nabycia gazu ziemnego z terytorium państwa członkowskiego UE oraz jego transportu do Polski przez państwo trzecie powstanie obowiązek podatkowy w akcyzie z tytułu dokonania importu wyrobów akcyzowych, nawet jeżeli w trakcie transportu gaz ten będzie czasowo przechowywany w składzie celnym zlokalizowanym na terytorium państwa trzeciego?

Spółka argumentowała, że w żadnym z tych przypadków (zarówno jako pośredniczący podmiot gazowy, jak i finalny nabywca gazowy) nie powstanie obowiązek podatkowy w akcyzie z tytułu dokonania importu wyrobów akcyzowych. Spółka uważała, że transakcja ta powinna być traktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie wyrobów gazowych, ponieważ gaz ziemny będzie przemieszczany z terytorium państwa członkowskiego UE na terytorium Polski, a techniczne przejście przez terytorium państwa trzeciego nie zmienia jego statusu unijnego.

Stanowisko organu

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko spółki za prawidłowe. Organ stwierdził, że przedmiotowa transakcja nie stanowi importu w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym. W przypadku transportu gazu ziemnego z terytorium państwa członkowskiego UE na terytorium Polski przez terytorium państwa trzeciego gaz ziemny nie traci swojego statusu unijnego, a „przystanek” na terytorium państwa trzeciego ma wyłącznie charakter techniczny. Dyrektor KIS wyjaśnił, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku akcyzowym nabycie wewnątrzwspólnotowe to przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Przez import należy rozumieć przywóz wyrobów akcyzowych z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, jeżeli wyroby te nie zostaną objęte procedurą specjalną ani czasowym składowaniem.

Organ podkreślił, że w przedstawionym stanie faktycznym gaz ziemny będzie przemieszczany z terytorium państwa członkowskiego UE na terytorium Polski przez terytorium państwa trzeciego, ale nie straci swojego statusu unijnego. W związku z tym transakcja ta powinna być traktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie wyrobów gazowych, a nie import.