Efektywna stawka podatkowa – wpływ na przedsiębiorstwo i audyt finansowy

Korzyści z monitorowania

Wdrożony proces monitorowania efektywnej stawki podatkowej zapewnia liczne korzyści i pozwala na kontrolę wpływu obciążeń podatkowych na wynik finansowy. Z uwagi na rozbudowanie systemu podatkowego, przedsiębiorcy w Polsce mogą kształtować swoją efektywną stawkę podatkową wykorzystując różne dostępne ulgi i instrumenty podatkowe (np. ulgę na działalność badawczo-rozwojową, ulgę na innowacyjnych pracowników czy zwolnienie z CIT dla działalności strefowej). 

Analiza efektywnej stawki podatkowej pozwala na identyfikację i dokładniejsze oszacowanie potencjalnych ryzyk czy obszarów nieefektywności związanych z podatkami. Proces monitorowania efektywnej stawki podatkowej pozwala porównać te obciążenia na przestrzeni różnych okresów rozliczeniowych, jurysdykcji (w ramach międzynarodowych grup przedsiębiorstw), a także pomiędzy podmiotami z tych samych branż.

Porównanie to jest szczególnie istotne w kontekście często zmieniającego się prawa podatkowego, a także coraz nowocześniejszych narzędzi stosowanych do identyfikowania obszarów kontroli ze strony organów podatkowych.

Rosnąca efektywna stawka podatkowa może być także zachętą do zwiększenia inwestycji i rozwoju biznesu, gdyż skorzystanie z preferencji podatkowych w znacznej większości wymaga poniesienia nakładów na innowacyjne inwestycje. Zatem, stymulowane chęcią obniżenia realnego obciążenia podatkowego, przedsiębiorstwa mogą korzystać z tych preferencji i zwiększać swoją konkurencyjność rozwijając nowe, innowacyjne projekty. 

Globalny podatek wyrównawczy 

Zasady wynikające z globalnego konsensusu BEPS 2.0. Pillar Two, znane również jako zasady GloBE (Global Anti-Base Erosion) mają na celu ograniczenie konkurencji podatkowej, a tym samym ograniczenie zachęt do unikania opodatkowania poprzez przenoszenie zysków w ramach globalnych grup kapitałowych, których skonsolidowane przychody przekraczają 750 mln euro. Na bazie tych zasad uchwalona została dyrektywa unijną dotyczącą globalnego podatku minimalnego, którą Polska powinna wdrożyć do krajowego porządku prawnego. Termin na uchwalenie przepisów wynikający z dyrektywy to koniec 2023 r. Mając na uwadze obecne zmiany polityczne, przepisy najprawdopodobniej pojawią się z opóźnieniem.

Zasady GloBE wykorzystują znormalizowaną podstawę i definicję dochodów objętych podatkiem, aby zidentyfikować kraje, w których przedsiębiorstwa międzynarodowe podlegają efektywnej stawce podatkowej niższej niż 15 proc. Jednakże, w odróżnieniu od efektywnej stawki podatkowej dla celów raportowania finansowego, efektywna stawka podatkowa na cele globalnego podatku minimalnego powinna być obliczona zgodnie z zasadami GloBE. Na potrzeby zasad GloBE kalkulacja efektywnej stawki podatkowej polega na podzieleniu podatków od osób prawnych i podatków równoważnych przypisanych do tego okresu w danej jurysdykcji (zwanych skorygowanymi podatkami kwalifikowanymi) przez skorygowany dochód danej grupy przedsiębiorstw wielonarodowych w tej jurysdykcji.

Jedną z możliwych implementacji wspomnianej dyrektywy jest wprowadzenie krajowego podatku wyrównawczego, który spełnia minimalne wymogi stawiane takiej regulacji w dyrektywie. Może to rodzić obowiązek corocznej dokładnej kalkulacji efektywnej stawki podatku i rozliczenia podatku wyrównawczego w Polsce, co z kolei może zwalniać z obowiązku zapłaty tego podatku jednostkę dominującą w jej kraju siedziby. Fakt ten nie wyklucza jednak obowiązkowego raportowania danych finansowych na potrzeby rozliczeń jednostki dominującej. 

Dla podatników korzystających ze zwolnień z tytułu działalności w Specjalnych Strefach Ekonomicznych lub Polskiej Strefie Inwestycji, a także korzystających z ulg podatkowych takich jak ulga B+R lub IP Box, efektywna stawka podatkowa może spadać poniżej 15 proc. Regulacje wdrażające GloBE, jeśli nie uwzględnią stosownych wyłączeń, mogą znacząco zredukować korzyści z tych rozwiązań dla międzynarodowych grup przedsiębiorstw, co może prowadzić co zmniejszenia atrakcyjności inwestowania w Polsce.

Na dokładny kształt krajowych przepisów dotyczących opodatkowania minimalnego przyjdzie nam jeszcze poczekać. Jednakże to efektywna stawka podatkowa, obliczana zgodnie z regulacjami wprowadzającymi dodatkowe opodatkowanie (często różna od tej obliczonej dla celów bilansowych), jest jedną z kluczowych przesłanek podlegania dodatkowemu zobowiązaniu podatkowemu. Dodatkowe utrudnienie stanowić będzie to, że stawka ta może zmieniać się co roku, gdyż jest ona indywidualna dla danego przedsiębiorstwa, zatem w celu prawidłowego prognozowania podatku do zapłaty przedsiębiorstwa będące częścią grup międzynarodowych powinny rozważyć bieżące monitorowanie tego wskaźnika.

Efektywna stawka podatkowa, nie stanowi jednak jedynego wskaźnika używanego do określania zakresu podmiotowego regulacji o charakterze podatku minimalnego. Przykładowo, krajowy podatek minimalny określony w art. 24ca ustawy o CIT, którego zawieszenie zakończy się od 2024 r., a którego pierwsza płatność przypadnie potencjalnie w 2025 r. (jeżeli do tego czasu nie zostanie zastąpiony przez inny podatek wraz ze wdrożeniem opisanej wyżej dyrektywy), odwołuje się do sytuacji straty podatkowej albo udziału dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych w przychodach innych niż z zysków kapitałowych, a nie do wskaźnika, niewystarczającej w ocenie ustawodawcy, efektywnej stawki podatkowej.

Audyt finansowy 

Z perspektywy biegłego rewidenta efektywna stawka podatkowa w trakcie badania obszaru podatków przedsiębiorstwa jest analizowana przede wszystkim w dwóch aspektach. Pierwszym z nich jest identyfikacja i oszacowanie potencjalnych ryzyk czy obszarów nieefektywności związanych z podatkiem dochodowym. Drugim aspektem jest natomiast wyjaśnienie oraz udokumentowanie wątpliwości w obszarze odroczonego podatku dochodowego. W tym drugim aspekcie, analiza efektywnej stawki opodatkowania stanowi jedną z metod badania poprawności kalkulacji tegoż podatku. Jeżeli stawka efektywna znacznie odbiega od stawki nominalnej, stanowi to dla audytora wskazówkę, że mogą być błędy w ustaleniu aktywów i rezerw z tytułu podatku dochodowego lub też identyfikacji ryzyk związanych z podatkami. 

Podsumowanie

Sama analiza tego tylko wskaźnika nie jest jednak wystarczająca, by odpowiednio zabezpieczyć pełen obszar potencjalnych ryzyk podatkowych, które mogą powstać przykładowo także na gruncie podatków pośrednich czy obowiązków niewpływających na wysokość efektywnej stawki podatkowania, a które mogą stanowić wyzwanie dla płynności przedsiębiorstwa. Zatem, efektywna stawka podatkowa powinna być używana jako jeden z elementów dopełniających szerszą weryfikację obszaru podatków.

Tekst został opublikowany w Rzeczpospolitej w dniu 20 grudnia 2023 r.