Högsta förvaltningsdomstolen har lämnat ytterligare ett avgörande angående begränsningar av personaloptioners skattefrihet.
Sedan 1 januari 2018 har Sverige regler om så kallade kvalificerade personaloptioner. Ett kvalificerat personaloptionsprogram är ett fördelaktigt instrument för tillväxtföretag att locka nyckelpersoner till bolaget. Detta uppnås genom att nyckelpersonerna i framtiden ges möjlighet att bli aktieägare i företaget genom att förvärva aktier till ett förmånligt pris. Betalningen sker först när optionen utnyttjas. Bolaget som ger ut personaloptionerna behöver inte betala sociala avgifter och individen blir beskattad i inkomstslaget kapital först när aktierna avyttras.
En personaloption är inte ett instrument utgivet enligt aktiebolagslagen utan en civilrättslig överenskommelse mellan en nyckelperson och bolaget där nyckelpersonen ges rätten att under vissa omständigheter köpa aktier i bolaget till ett (oftast) fast pris.
Det uppställs ett antal krav i inkomstskattelagen för att personaloptioner ska beskattas som kvalificerade personaloptioner. Målgruppen för regelverket är onoterade bolag och syftet är att ge särskilt unga, små och innovativa företag goda förutsättningar att rekrytera och behålla nyckelpersoner.
En av förutsättningarna för tillämpligheten är att bolaget som planerar att ge ut kvalificerade personaloptioner, vid tidpunkten för förvärvet av optionen, inte får ha bedrivit verksamheten i mer än tio år efter utgången av det år då verksamheten påbörjades. Noterbart är att om bolaget ingår i en koncern, gäller kravet även för samtliga bolag i koncernen.
I ett nyligen avgjort fall i Högsta förvaltningsdomstolen (HFD 2023 ref. 23) har domstolen tydliggjort hur det så kallade åldersvillkoret ska tolkas vid omstrukturering av bolag för att möjliggöra utfärdandet av kvalificerade personaloptioner. Målet är en följd av ett förhandsbesked som Skatterättsnämnden lämnade i maj 2023. Nämnden hade då att pröva frågan om vad som avsågs med uttrycket ”bedriva verksamhet”.
I det aktuella fallet avsåg ett bolag att genomföra en omstrukturering där verksamheten skulle avyttras. Bolagets ursprungliga verksamhet hade påbörjats 2011 men endast bedrivits till 2012. År 2014 avregistrerades bolaget från F-skatt och inte förrän år 2020 registrerades bolaget för F-skatt igen i samband med att den nuvarande verksamheten (som är helt skild från den ursprungliga) påbörjades. Omstruktureringen var planerad att genomföras enligt följande:
- Bolagets ägare avsåg att först förvärva ett nybildat lagerbolag med samma ägarförhållanden som det ursprungliga bolaget,
- i nästa led skulle ägarna tillskjuta sina aktier från det ursprungliga bolaget till lagerbolaget genom ett ovillkorat aktieägartillskott,
- i ett tredje steg skulle bolaget genom en inkråmsöverlåtelse överlåta den senare verksamheten till lagerbolaget,
- slutligen skulle aktierna i ursprungliga bolaget förvärvas av antingen de tidigare ägarna eller av en extern part.
Efter omstruktureringen skulle en anställd i det ursprungliga bolaget anställas i det nybildade bolaget och därefter erbjudas att förvärva personaloptioner. Omstruktureringen och det efterföljande överförandet av den anställde aktualiserade frågan om undantagande från beskattning med hänvisning till hur länge verksamheten skulle anses ha bedrivits.
Skatterättsnämnden ansåg i sitt avgörande att med uttrycket ”bedrivit verksamhet” avses all verksamhet som bedrivits i det företag som avyttrat verksamheten, inte bara den specifika verksamhet som överförts. Högsta förvaltningsdomstolen delar i sin dom Skatterättsnämndens åsikt.
Högsta förvaltningsdomstolen kom fram till att vid omstruktureringar likt den ovan beskrivna, är det den ursprungliga verksamhetens ålder som är avgörande. Domstolen ansåg nämligen att syftet med lagen talar för att tidpunkten inte ska kunna flyttas fram genom att en verksamhet överförs från ett företag till ett annat. I det aktuella avgörandet innebar det att förmånen inte kunde undantas från beskattning. Domstolen konstaterade vidare att det är en förutsättning att åldersvillkoret är uppfyllt före en sådan omstrukturering, för att villkoret även ska anses vara uppfyllt efter en sådan omstrukturering.
Enligt domstolens avgörande är det därmed tidpunkten för när den ursprungliga verksamheten startade som ska anses avgörande. Att de båda verksamheterna är, eller skulle vara, av skilda slag valde domstolen att inte lägga någon betydelse vid då den konstaterar att ett skifte i ett bolags verksamhet inte medför att tidpunkten ska flyttas fram. Inte heller det faktum att den ursprungliga verksamheten varit vilande under ett antal år påverkar detta.
Kommentar
Även om det kan ses något stelbent att en väsensskild verksamhet som bedrivits en kort tid för ett antal år sedan ska avgöra om bolagets verksamhet anses vara äldre än tio år, är den ökade tydligheten förstås välkommen. Vi fick även klarhet i hur ”pauser” i verksamheten ska bedömas. Domen innebär att företag fortsatt behöver vara vaksamma på inkomstskattelagens detaljerade krav för att inte bolaget och dess anställda som deltar i personaloptionsprogrammet ska drabbas av oönskade skattekonsekvenser.
EY hjälper såväl nationella som internationella kunder med olika former av incitamentsprogram, däribland kvalificerade personaloptioner. Hör av er till oss för hjälp med en sammanhållen affärsjuridisk, skatterättslig och finansiell rådgivning eller för mer information.
Författare:
Ville Bäcklund ‑ Director, Corporate Tax, Private Clients, 070-702 85 80
Andreas Blomquist ‑ Partner, Capital Markets and Corporate Law, 073-684 52 12
Mattias Bengtsson ‑ Associate, M&A, Capital Markets and Corporate Law, 072-164 23 49
