Restructura de negocios en México desde la perspectiva de precios de transferencia

En resumen

• De acuerdo con la autoridad, el nuevo esquema controlará, reducirá y eliminará un estimado de entre 300 y 500 mil millones de pesos por año
• Los movimientos de restructuración pueden detonar consecuencias importantes en la cadena de valor de los contribuyentes a nivel global y local 
• Los procesos de restructura deben considerar la realización y documentación de un análisis funcional

El 20 de abril de 2021, la Cámara Alta del Congreso mexicano aprobó el dictamen por el que se adicionaron y derogaron diversos artículos de la Ley Federal del Trabajo (LFT), la Ley del Seguro Social, la Ley del Instituto del Fondo Nacional de la Vivienda para los Trabajadores (Infonavit), el Código Fiscal de la Federación (CFF), la Ley del impuesto sobre la renta (LISR) y la Ley del impuesto al valor agregado (LIVA), enfocados en la eliminación de ciertas prácticas que pudieran ser dañinas para los derechos laborales, así como de evasión y defraudación fiscal.

El paquete de formas que regulan la figura del outsourcing o la subcontratación laboral fue aprobada por la Cámara de Senadores con 118 votos a favor y solo dos abstenciones. Según cifras reveladas por el presidente de la Comisión del Trabajo, Napoleón Gómez Urrutia, el nuevo esquema controlará, reducirá y eliminará un estimado de entre 300 y 500 mil millones de pesos por año como efecto de la evasión fiscal por simulación laboral, emisión de facturas falsas y falta de transparencia financiera por parte de los contribuyentes.[1]  Al efecto, se han observado varios cambios, entre los que destacan la liquidación y recontratación de los trabajadores de la entidad de servicios por la entidad operativa, la sustitución del empleador de la entidad de servicios por la entidad operativa o la inminente fusión de ambos tipos de entidades. Las modificaciones tendrán impacto en el modelo de negocio, la estructura corporativa y legal, el modelo operativo y los recursos humanos de los contribuyentes, que pueden entenderse como una restructura de negocios.

La reforma laboral llega en un entorno económico de retos derivados del proceso de recuperación que diversos sectores enfrentan tras un año de pandemia. Dichas regulaciones se incorporan en un ambiente en el que los grupos empresariales nacionales y multinacionales están continuamente restructurando sus operaciones. Estos cambios no solo obedecen a la adaptación de la regulación o normatividad vigentes —como el caso de la reforma a la subcontratación—, sino también a las adaptaciones propias del mercado donde, cada vez más, se busca aprovechar las sinergias existentes dentro de los grupos y las economías de escala para ser más competitivos y bajar los costos operativos.

Al momento, no existe alguna definición legal o jurídica universalmente aceptada de una restructuración de negocios, pero el capítulo IX de las Guías de Precios de Transferencia para Entidades Multinacionales y Administraciones Fiscales emitidas por la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE), señala que en una restructura de negocios se contempla la reorganización transfronteriza de las relaciones comerciales y financieras entre entidades afiliadas, incluyendo la terminación o renegociación substancial de los contratos o acuerdos existentes. También, se incluyen elementos clave para categorizar dichas restructuras mediante la centralización de activos intangibles, riesgos o funciones con el potencial de generar utilidades intrínsecas, como lo pudieran ser las conversiones de distribuidores de riesgo total a riesgo limitado, agentes de ventas o comisionarios; la conversión de entidades de manufactura total a manufactureras por contrato; la transferencia de activos intangibles y derechos a una entidad centralizadora dentro del grupo o la concentración de funciones en una entidad central o regional con una reducción significativa de funciones llevadas a cabo localmente, como pudieran ser las actividades de procura, de soporte, de ventas o de logística y abastecimiento.

Desde el punto de vista de precios de transferencia, los movimientos de restructuración pueden detonar consecuencias importantes en la cadena de valor de los contribuyentes a nivel global y local. Al efecto, determinar adecuadamente el valor del pago o la indemnización por el rediseño de las funciones efectuadas, activos utilizados y riesgos asumidos dentro de un grupo representan un reto para los grupos o entidades que buscan cumplir con regulaciones vigentes de Precios de Transferencia y el principio fundamental de arm’s lenght.

A la vista de estos cambios en el corto plazo, compartimos algunos de los aspectos fundamentales a considerar en los procesos de restructuración:

Análisis funcional

Derivado de la restructuración de actividades y transferencia de activos tangibles y/o intangibles, los procesos de restructura deben considerar la realización y documentación de un análisis funcional que describa, con detalle, las funciones realizadas, los activos utilizados y riesgos asumidos antes, durante y después del proceso de restructuración.

El análisis funcional debe obedecer a la naturaleza y realidad económica de las modificaciones y los cambios dentro del negocio, independientemente de su documentación contractual. Esta tarea puede servir como base a otras especialidades del conocimiento legal, fiscal, laboral, entre otros, para la caracterización de las operaciones que definieron y determinarán el funcionamiento del grupo en el desarrollo de su actividad económica.

Adicionalmente, recordemos que el importe de los pagos entre dos entidades independientes normalmente refleja las funciones que cada una de las partes realiza en la relación económica, considerando también los activos utilizados y riesgos asumidos. En otras palabras, las restructuras relacionadas con diversos procesos de diseño, manufactura, fabricación, ensamble, investigación y desarrollo, servicios, compras, distribución, mercadotecnia, publicidad, finanzas o administración, entre otros, deben identificar las funciones efectuadas antes, durante y después del proceso de restructura para la adecuada asignación de valor para las partes involucradas con base en el principio de independencia efectiva.

Sustancia económica de la transacción

Muchos de los cambios de restructuras son documentados de conformidad con la información contractual existente sobre las operaciones o transacciones realizadas por la entidad con terceros y empresas afiliadas, sin llevar a cabo un análisis funcional como se ha descrito. Lo anterior, si bien pudiera resultar práctico desde el punto de vista documental, no obedece a la conducta económica de las partes enteramente, ni puede considerarse completo desde una perspectiva metodológica de precios de transferencia.

Más aún, en apego con las reformas a los lineamientos de precios de transferencia derivadas del plan Base Erotion and Profit Shifting (BEPS) de la OCDE, la confirmación de la condición arm’s lenght debe realizarse mediante el análisis de la conducta real de las partes involucradas en la transacción.

En los procesos de restructura, la documentación producida antes, durante y después, debe ir en línea con la identificación y descripción de las funciones, los activos y riesgos resultantes de la realidad económica, no de su soporte contractual y documental.

Adicionalmente, las modificaciones sugeridas en tales procesos deben —como características fundamentales—, obedecer a adecuaciones, adaptaciones, mejoras y/o modificaciones con fundamento o racional económico, que faciliten, ayuden o asistan a la entidad en su actividad económica y de negocio.

Metodologías de valuación

Es común que los procesos de restructura involucren la transmisión de funciones, activos y riesgos. De dicha transferencia, se redefinen las nuevas relaciones económicas entre las partes involucradas y su retribución de valor.

En el caso particular de la transferencia de activos intangibles o tangibles, cualquier proceso de restructura debería incorporar el análisis de la metodología de Precios de Transferencia en el traspaso de dicho activo y su correcta valuación bajo el principio arm’s lenght, no solo en la estimación de valor, sino también en las contraprestaciones por las operaciones intercompañía y, por lo tanto, en las proyecciones del negocio a futuro.

Dependiendo del tipo de activo y sus características inherentes será el tipo de acercamiento de valuación de precios de transferencia. Así como cualquier operación intercompañía incluidas las transmisiones de activos tangibles o intangibles pudieran ser cuestionables por parte de las autoridades fiscales, por lo que no contar con la documentación que avale la realización de estos procesos para cualquier contribuyente puede resultar riesgoso desde un punto de vista documental en el ejercicio de las facultades de comprobación de las autoridades fiscales.

En este tipo de operaciones es también relevante que se analice el racional y la rentabilidad no solo en la transmisión de los activos, sino en su negocio al llevar a cabo las operaciones involucradas en la restructura. Particularmente, es importante identificar aquellas actividades, conocimientos, procedimientos, know-how, entre otros, que las empresas prestadoras de servicios desarrollan o han desarrollado a través del tiempo y la experiencia, como parte de su labor, estén involucrados en la transferencia y afecten el valor de la transacción intercompañía.

Documentación de precios de transferencia

Finalmente, los procesos de restructuración y la documentación de los aspectos aquí descritos formarán parte de la documentación contemporánea de precios de transferencia del contribuyente o grupo empresarial analizado.

El propósito de dicho reporte debiera ser, en todo caso, el de proporcionar todos los elementos clave para el entendimiento de la restructura per se, y sus efectos en las relaciones comerciales y económicas del grupo o contribuyente con otras entidades y/o grupos, afiliados o terceros bajo el cumplimiento del principio de arm’s lenght.

La restructuración de negocios también es una oportunidad para alinear la cadena de valor en las operaciones intercompañía, así como de la documentación al interior de los grupos o las entidades y aumentar la eficiencia de este proceso mediante el aprovechamiento de sinergias existentes en las operaciones rediseñadas a partir de las modificaciones.