Gobierno introduce dos paquetes de indicaciones a la reforma tributaria, y un proyecto de ley separado para derogar tratamiento tributario del leasing

Los días 4 y 10 de enero el gobierno del presidente Gabriel Boric presentó dos paquetes de indicaciones y un proyecto de ley que modifican el contenido del proyecto de reforma tributaria (en tramitación desde el 7 de julio de 2022 y que ya había sido objeto de 3 paquetes de indicaciones previos). A continuación, presentamos un breve resumen de todos ellos:

1) Proyecto de ley del 4 de enero de 2023 (Mensaje N° 269-370) – deroga tratamiento del leasing

Con la entrada en vigor de la denominada “Ley PGU” (Ley N°21.419), el tratamiento tributario del leasing fue modificado para hacerlo equivalente a su tratamiento financiero, norma que entró en vigencia el 1ero de enero de 2023. 

Si bien la reforma tributaria ya contenía una norma que deroga dicha modificación (volviendo por ende al tratamiento tributario vigente hasta el 31 de diciembre de 2022, en virtud del cual el leasing se consideraba un arriendo para efectos tributarios), el gobierno estimó prudente impulsar la modificación por medio de un proyecto de ley separado (calculando, cabe especular, que su tramitación será más breve y consensuada que la del proyecto de reforma en su totalidad).

Si bien el nuevo tratamiento del leasing ya se encuentra vigente, sus efectos se declararán recién en abril de 2024.

2) Indicaciones del 4 de enero de 2023 – régimen tributario de cooperativas y otras modificaciones

a. Cooperativas

Las indicaciones especifican el tratamiento tributario (en materia del control de registros contenidos en el artículo 14 de la LIR) de las cooperativas, que no habían sido consideradas en el proyecto original. 

A tal efecto se establece:

• Las cooperativas deberán mantener los registros RUA y REX a los que hace referencia el art. 14. En el primero deberán registrar los saldos de excedentes provenientes de operaciones que efectúan con terceros; y en el segundo los saldos de excedentes provenientes de operaciones con asociados. Con todo, no les serán aplicables los órdenes de imputación para efectos del retiro de dichos excedentes.
• El fondo de reserva y encaje no será considerado renta pasiva para efectos del impuesto a las utilidades diferidas. 
• Las cooperativas solo podrán utilizar pérdidas de arrastre con un tope del 50% de la pérdida de arrastre contra el remanente del ejercicio (así se desprende de la redacción, de manera que se trata de un tope diferente al establecido para el resto de contribuyentes de Primera Categoría, que solo podrán deducir hasta un 50% de la RLI del ejercicio).
• En el caso de distribución de excedentes cuya suma anual no supere las 50 UTA, aplicarán las siguientes normas:
  • Si el socio es una persona natural que no lleva contabilidad, el excedente percibido quedará sujeto a Impuesto Global Complementario, pero tendrá derecho a un crédito ficto equivalente al impuesto de Primera Categoría vigente en el ejercicio. 
  • Si el socio es una entidad sujeta al régimen Pro-Pyme, operará el mismo crédito ficto anterior, debiendo agregarse el retiro o dividendo a las RLI, según reglas generales aplicables a ese régimen.
  • Tratándose de socios o accionistas que sean contribuyentes de Primera Categoría sujetos al artículo 14 A (régimen general), el excedente se considerará una renta exenta de Primera Categoría según reglas generales, debiendo agregarse al registro RUA.
• En el caso que los excedentes superen anualmente las 50 UTA, la totalidad del excedente no tendrá derecho a crédito y se regirá por las reglas generales. 

b. Gastos efectuados a entidades domiciliadas en regímenes fiscales preferenciales (según el art. 41 H). 

Esta era una medida que había sido anunciada por el Ministerio de Hacienda, pero no se había incorporado aún al proyecto. Las indicaciones agregan un inciso al artículo 31 de la LIR, estableciendo que los desembolsos realizados a un residente de un país, territorio o jurisdicción que pueda ser calificado como un régimen fiscal preferencial con arreglo al art. 41 H, no podrán ser deducidos como gasto. Con todo, no estarán afectos al artículo 21 (impuesto multa).

c. Deducibilidad del impuesto a las utilidades retenidas

Las indicaciones agregan además que el impuesto al diferimiento de impuestos finales, establecido en el nuevo artículo 14 letra B, podrá ser deducido como gasto de la base imponible de Primera Categoría.

d. Límite global a créditos y deducciones del Impuesto Global Complementario

El proyecto estableció un límite máximo a las deducciones y créditos que los contribuyentes de Impuesto Global Complementario pueden deducir (ver más adelante ulteriores cambios incorporados en las indicaciones de 10 de enero), exceptuando de dicho límite las rentas con derecho a crédito de Primera Categoría (concretamente, dividendos percibidos de empresas acogidas al régimen Pro-Pyme) y las rentas exentas por motivo de haber sido afectas con el nuevo impuesto a las rentas del capital.

Las indicaciones agregan una referencia al artículo 54, para exceptuar del límite además a las rentas con crédito vinculado al impuesto único de Segunda Categoría del art. 42 N°1 de la LIR.

3) Indicaciones del 10 de enero de 2023 – modificaciones relativas a impuestos personales, IVA exportador y normas transitorias

a) Modificaciones impuestos personales

• Se amplía el espectro de la deducción al impuesto Global Complementario por labores de cuidados (nuevo art. 55 quinquies), incorporando labores de cuidado de personas mayores de 80 años.
  
• Se modifica el límite global a las deducciones y créditos del impuesto Global Complementario, de la siguiente manera:
  • El tope de deducciones (gastos) cambia de 23 UTA al monto mayor entre 23 UTA y el 5% de la base imponible del impuesto.
  • El tope de créditos y rentas exentas cambia de 2,3 UTA o el 50% del impuesto determinado antes de los beneficios, a la cantidad mayor entre 2,3 UTA y el 35% del impuesto.
• Se reitera (corrigiendo un error de referencia contenido en las indicaciones del 4 de enero) la exclusión de los créditos por impuesto de Segunda Categoría del límite global.

b) Modificaciones al régimen de IVA exportador

El proyecto original contemplaba una limitación al monto susceptible de ser objeto de devolución de IVA exportador con ocasión de una exportación, acotándola al 19% del valor FOB de la misma.

Las indicaciones modifican lo anterior estableciendo:

• El monto del reembolso se determina aplicando al total del crédito fiscal del período, el porcentaje que represente el valor de las exportaciones con derecho a devolución en relación con el total de ventas totales de bienes y servicios, considerando los últimos 12 meses (excluyendo meses sin actividad).
• Si el monto a devolver supera el valor FOB de las exportaciones del período:
  • El contribuyente deberá acreditar que, dentro de los 24 meses del embarque o exportación de servicios, ha realizado exportaciones equivalentes a lo menos dos veces el impuesto a ser devuelto.
  • De no cumplirse con dicho mínimo, se deberá reintegrar las sumas devueltas en proporción a las exportaciones no realizadas (sumas se repondrán al crédito fiscal). Esto también aplica a contribuyentes que den aviso de término de giro sin haber exportado dicho mínimo.
  • El reintegro no aplicará si el incumplimiento del mínimo de exportación se debe a caso fortuito o fuerza mayor, o cuando la empresa esté sometida a liquidación concursal. 

Finalmente, las indicaciones regulan el caso de un contribuyente que solicitó devolución anticipada de IVA a las exportaciones y que sea objeto de una reorganización empresarial, con posterioridad a la solicitud, pero antes de que se materializa la exportación. En tal caso, la continuadora legal mantendrá todos los derechos y obligaciones respectivos, en la medida que manifieste al Ministerio de Hacienda su voluntad de seguir con el proyecto. 

c) Modificaciones a normas transitorias

Dado que la tramitación del proyecto se ha prolongado a 2023, las indicaciones posponen para 2024 aquellas disposiciones que originalmente entrarían en vigencia en 2023, entre las que destacan los cambios a los impuestos personales, modificaciones a normas de precios de transferencia, normas CFC, exceso de endeudamiento y regímenes fiscales preferenciales.

En particular:

• El régimen transitorio del art. 56 de la LIR (créditos contra el impuesto Global Complementario), previsto para 2023 y 2024, queda aplicable solo para 2024.
• El impuesto sustitutivo de impuestos finales relativos a los saldos de FUR (utilidades reinvertidas) y retiros en exceso pueden pagarse hasta el último día hábil bancario a partir del ejercicio 2023.

Adicionalmente, las modificaciones a las normas de IVA exportador entrarán en vigencia 3 meses después de que el Ministerio de Hacienda dicte el decreto que modifique el Decreto N° 348 de 1975, que regulan actualmente la materia.

d) Rebaja adicional transitoria a empresas del régimen Pro-Pyme

Finalmente, las tasa de 15% del impuesto de Primera Categoría que originalmente se contemplada para las empresas del régimen Pro-Pyme para 2023 (y que gradualmente retornaría al 25%) es rebajada a 12% por dicho período.