Verzaken aan vruchtgebruik: belastbaar?

Op 18 april 2023 publiceerde de Vlaamse belastingdienst een standpunt over de toepassing van de driejarige risicotermijn in het kader van de afstand van vruchtgebruik die plaatsvindt met een zogenaamde animus donandi (begiftigingsoogmerk). In het bijzonder sprak de Vlaamse belastingdienst zich uit over de toepassing van de fictiebepaling, op grond waarvan goederen, die de erflater heeft geschonken gedurende de drie jaar vóór zijn overlijden en waarover geen schenkbelasting werd geheven, toch aan de belastbare massa worden toegevoegd en dus aan erfbelasting worden onderworpen (artikel 2.7.1.0.5. Vlaamse Codex Fiscaliteit; hierna VCF).

De vraag die zich concreet stelt is de volgende: kan de voormelde wettelijke bepaling van toepassing zijn, indien de vruchtgebruiker afstand doet van zijn vruchtgebruik in de drie jaar vóór zijn overlijden en het geschrift tot afstand niet ter registratie werd aangeboden?

Een gesplitste eigendomsverhouding (vruchtgebruik – blote eigendom) kan ontstaan bij bijvoorbeeld een overlijden of een schenking met voorbehoud van vruchtgebruik. In een latere fase kan het voorkomen dat de vruchtgebruiker afstand wenst te doen van zijn of haar vruchtgebruik, waardoor de blote eigenaar volle eigenaar wordt van het betreffende goed.

Een voorbehoud van vruchtgebruik komt frequent voor bij schenkingen van (roerende) goederen. Het recht van vruchtgebruik biedt immers een zekere mate van inkomstenbehoud aangezien de eventuele inkomsten van het geschonken goed (dividenden, interesten, etc.) aan de vruchtgebruiker blijven toekomen. Wanneer dit inkomstenbehoud niet langer wenselijk wordt geacht, kan de vruchtgebruiker bij leven afstand doen van dit vruchtgebruik. De blote eigenaars (meestal de kinderen) worden na zo’n afstand volle eigenaars en bekomen vanaf dat ogenblik zelf de inkomsten van het goed.

Het verdient aanbeveling om zich te laten bijstaan indien de vruchtgebruiker een afstand van vruchtgebruik overweegt. Een dergelijke afstand wordt immers niet vermoed, zodat deze bij voorkeur schriftelijk (onderhands) wordt vastgelegd. Het standpunt van de Vlaamse belastingdienst over de mogelijke heffing van schenkbelasting als zo’n geschrift ter registratie wordt aangeboden, is niet eenduidig. In sommige gevallen beschouwt de Vlaamse belastingdienst een dergelijke afstand van vruchtgebruik als een belastbare schenking (waardoor meteen schenkbelasting kan verschuldigd zijn), terwijl ze het in andere gevallen beschouwt als een louter uitdovende handeling die geen aanleiding geeft tot enige belasting. Uit onze ervaringen met de Vlaamse belastingdienst blijkt dat het van belang is om voldoende (niet-fiscale) motieven voor te leggen, die aantonen dat er geen sprake is van een begiftigingsoogmerk in hoofde van de vruchtgebruiker.

In het geval het begiftigingsoogmerk wel aanwezig is, rijst de vraag hoe bovenvermelde fictiebepaling dient te worden toegepast indien de vruchtgebruiker overlijdt binnen de drie jaar na de ‘schenking’ (nl. de verzaking aan het vruchtgebruik) en de afstand niet werd geregistreerd en niet werd geregistreerd en dus niet werd onderworpen aan schenkbelasting. De Vlaamse belastingdienst brengt hierin nu duidelijkheid.

Zij bevestigt vooreerst dat de fictiebepaling (van artikel 2.7.1.0.5. VCF) van toepassing is wanneer de vruchtgebruiker overlijdt binnen de drie jaar na de verzaking aan het vruchtgebruik met begiftigingsoogmerk (en de verzaking niet werd onderworpen aan de schenkbelasting). Hierdoor wordt het vruchtgebruik over de geschonken goederen geacht nog aanwezig te zijn in de belastbare nalatenschap van de vruchtgebruiker, zodat er in beginsel erfbelasting verschuldigd is over de waarde van het vruchtgebruik. De Vlaamse belastingdienst verduidelijkt evenwel dat de waarde van het vruchtgebruik, dat fictief wordt geacht aanwezig te zijn in de nalatenschap, op nihil dient te worden bepaald. Artikel 2.7.3.3.1 VCF bepaalt immers dat de goederen van de nalatenschap gewaardeerd dienen te worden op hun verkoopwaarde op het ogenblik van het overlijden. Welnu, ingevolge artikel 3.141 van het Burgerlijk Wetboek dooft het vruchtgebruik bij het overlijden van de vruchtgebruiker van rechtswege uit. Logischerwijze bedraagt de waarde van het vruchtgebruik op het moment van overlijden dan ook 0.

Let op: het vruchtgebruik (waaraan werd verzaakt) dient wel te worden opgenomen in de aangifte van nalatenschap onder de rubriek “niet-geregistreerde schenkingen van roerende goederen”. Vervolgens dient de waarde van dit vruchtgebruik op nihil te worden bepaald.

Merk ten slotte ook op dat de fictiebepaling geen toepassing kent wanneer de gesplitste eigendomsverhouding is ontstaan ingevolge schenking waarbij reeds schenkbelasting werd betaald op de waarde van de volle eigendom van de geschonken goederen. Wanneer de schenking (van een roerend goed) met voorbehoud van vruchtgebruik ter registratie werd aangeboden, werd de schenkbelasting immers reeds geheven op de waarde van de volle eigendom (en dus niet enkel op de waarde van de blote eigendom) van het geschonken goed. Aangezien het vruchtgebruik dus al werd betrokken in de belastbare grondslag voor de schenkbelasting, kan een latere afstand daarvan niet opnieuw belast worden, noch in de schenkbelasting, noch in de erfbelasting.

Aarzel niet om het Private Wealth team van EY te contacteren, indien u verdere vragen heeft of toelichting wenst.