「繰延税金資産の回収可能性に関する適用指針」の改正について

公認会計士　太田 達也
 

「繰延税金資産の回収可能性に関する適用指針」の改正内容

平成30年2月16日付で、「繰延税金資産の回収可能性に関する適用指針」（以下、「回収可能性適用指針」といいます）の一部改正が公表されました。改正後の回収可能性適用指針第18項は、「（分類1）に該当する企業においては、原則として、繰延税金資産の全額について回収可能性があるものとする。」とされ、「原則として、」が追加されました。

平成30年4月1日以後開始する連結会計年度および事業年度の期首から適用されます。適用初年度において、改正後の回収可能性適用指針第18 項を適用することによりこれまでの会計処理と異なることとなる場合、会計基準等の改正に伴う会計方針の変更として取り扱われます（回収可能性適用指針第49-3項）。

分類1の企業において、繰延税金資産を計上できないケース

完全支配関係にある国内の子会社株式の評価損のように、当該子会社株式を売却したときには税務上損金に算入されるが、当該子会社を清算したときには税務上の損金に算入されないこととされているものについて、当該子会社株式を将来売却するか、当該子会社を清算するか等が判明していない場合に、どのように取り扱うかが論点となります。

この点については、「当該子会社株式を将来売却するか、当該子会社を清算するか等が判明していない場合であっても、個別貸借対照表に計上されている資産の額と課税所得計算上の資産の額との差額は、当該差額が解消する時にその期の課税所得を減額する効果を有する可能性があることから、本適用指針第 3 項(3)に定める一時差異が解消する時にその期の課税所得を減額する効果を持つものに含め、一時差異（将来減算一時差異）に該当するものと整理することとした。」とされています（回収可能性適用指針67-3項）。

完全支配関係にある国内の子会社株式の評価損について、企業が当該子会社を清算するまで当該子会社株式を保有し続ける方針がある場合等、将来において税務上の損金に算入される可能性が低い場合に当該子会社株式の評価損に係る繰延税金資産の回収可能性はないと判断することが適切であると考えられるとの考え方に基づいて、分類1であっても、繰延税金資産の回収可能性はないと判断することを明らかにするために、「原則として、」という文言を追加したものと説明されています（回収可能性適用指針67-4項）。

具体例

以下、具体例に基づいて、説明します。

設例：完全支配関係がある子会社の清算結了と税効果との関係

＜前提条件＞

親会社Ｐ社が保有する子会社株式であるS社株式について、S社の資産状態の悪化に伴い、X1期に減損処理を行いました。帳簿価額2,000をゼロまで減損処理しましたが、税務上の損金算入要件を満たしていないものと判断し、別表4で加算調整をしました。P社とS社との間には、完全支配関係があります。

X1期においては、Ｓ社の解散は予定されていません。業績の回復に向けて経営努力を行う方針でした。しかし、その後においても、S社の業績の回復は見込めないことから、Ｘ3期にＳ社の解散を決定しました。P社は、S社の清算結了まで、S社株式を保有し続ける方針です。Ｘ3期に、S社は残余財産の確定に至り、清算結了しました。残余財産はなかったものとします。

P社のX1期およびX3期の会計処理および税務処理（別表の記載を含む）を示してください。なお、P社は、回収可能性適用指針における分類1の会社であり、法定実効税率を30％とします。

＜解答＞

1. X1期